A. Introduzione

5.1. Questo capitolo fornisce indicazioni che le amministrazioni fiscali devono tenere in considerazione nello sviluppo di norme e/o procedure sugli oneri documentali dei contribuenti in relazione ad un’indagine sui prezzi di trasferimento o una valutazione dei rischi. Fornisce inoltre indicazioni di ausilio per i contribuenti nell’identificare la documentazione che sarebbe più utile per dimostrare che le loro transazioni soddisfano il principio di libera concorrenza e quindi per risolvere i problemi relativi ai prezzi di trasferimento e facilitare le verifiche fiscali.

5.2. Quando il Capitolo V di queste Linee guida è stato adottato nel 1995, le amministrazioni fiscali e i contribuenti avevano meno esperienza nella creazione e nell’utilizzo della documentazione sui prezzi di trasferimento. La versione precedente nel Capitolo V delle Linee guida poneva l’accento sulla necessità di ragionevolezza nella predisposizione degli oneri documentali sia dal punto di vista dei contribuenti che delle amministrazioni fiscali, nonché sul desiderio di un maggiore livello di cooperazione tra amministrazioni fiscali e contribuenti nell’affrontare i problemi di documentazione al fine di evitare eccessivi oneri di conformità della documentazione e allo stesso tempo fornire informazioni adeguate per applicare in modo affidabile il principio di libera concorrenza. La versione precedente del Capitolo V non prevedeva un elenco di documenti che dovevano essere inclusi quali oneri documentali sui prezzi di trasferimento né forniva chiare indicazioni in merito al collegamento tra gli oneri documentali, gli aspetti sanzionatori e l’onere della prova.

5.3. Da allora, molte giurisdizioni hanno adottato norme sugli oneri documentali dei prezzi di trasferimento e la proliferazione di questi oneri, combinata con un forte aumento del volume e della complessità del commercio intragruppo internazionale e l’accresciuto controllo delle questioni relative ai prezzi di trasferimento da parte delle amministrazioni fiscali, ha comportato un aumento significativo degli oneri di conformità per i contribuenti. Tuttavia, le amministrazioni fiscali hanno spesso riscontrato che la documentazione sui prezzi di trasferimento era lacunosa e non adeguata alle loro esigenze di controllo fiscale e di valutazione dei rischi.

5.4. La seguente discussione identifica tre obiettivi delle norme sugli oneri documentali sui prezzi di trasferimento. La discussione fornisce anche indicazioni per lo sviluppo di tali norme in modo che la conformità ai prezzi di trasferimento sia più semplice e più coerente tra le giurisdizioni, fornendo allo stesso tempo alle amministrazioni fiscali informazioni più mirate e utili per le valutazioni dei rischi e i controlli sui prezzi di trasferimento. Un’importante considerazione generale nello sviluppo di tali regole è bilanciare l’utilità dei dati per la valutazione dei rischi dei prezzi di trasferimento e per altri scopi da parte delle amministrazioni fiscali con eventuali maggiori oneri di conformità imposti ai contribuenti. A questo proposito si nota che norme sugli oneri documentali chiare ed ampiamente adottate possono ridurre gli oneri di conformità che potrebbero altrimenti sorgere in una controversia sui prezzi di trasferimento.

B. Obiettivi dei requisiti di documentazione sui prezzi di trasferimento

5.5. Tre obiettivi della documentazione sui prezzi di trasferimento sono:

  1. garantire che i contribuenti prestino la dovuta attenzione alla disciplina sui prezzi di trasferimento nello stabilire prezzi e altre condizioni per le transazioni tra imprese associate e nel dichiarare il reddito derivante da tali transazioni nelle loro dichiarazioni dei redditi;
  2. fornire alle amministrazioni fiscali le informazioni necessarie per intraprendere una valutazione informata del rischio sui prezzi di trasferimento; e
  3. fornire alle amministrazioni fiscali informazioni utili da utilizzare per intraprendere una verifica adeguatamente approfondita delle pratiche sui prezzi di trasferimento delle entità soggette a tassazione nella loro giurisdizione, sebbene possa essere necessario integrare la documentazione con informazioni aggiuntive man mano che la verifica procede.

5.6. Ognuno di questi obiettivi dovrebbe essere preso in considerazione nella progettazione di appropriati oneri di documentazione nazionale sui prezzi di trasferimento. È importante che i contribuenti siano obbligati a valutare attentamente, nel momento dell’effettuazione delle operazioni o prima della presentazione della dichiarazione dei redditi, la propria conformità alle norme applicabili ai prezzi di trasferimento. È inoltre importante che le amministrazioni fiscali siano in grado di accedere alle informazioni di cui hanno bisogno per intraprendere una valutazione del rischio sui prezzi di trasferimento e per prendere una decisione informata sull’opportunità o meno di eseguire una verifica. Inoltre, è importante che le amministrazioni fiscali siano in grado di accedere o richiedere, tempestivamente, tutte le informazioni aggiuntive necessarie per condurre una verifica completa una volta presa la decisione di intraprendere tale verifica.

B.1. Valutazione del contribuente della conformità delle sue transazioni al principio di libera concorrenza
5.7. Nel richiedere ai contribuenti di assumere posizioni convincenti, coerenti e cogenti sui prezzi di trasferimento, la documentazione sui prezzi di trasferimento può aiutare a garantire che venga creata una cultura di conformità. Una documentazione ben predisposta fornirà alle amministrazioni fiscali una certa garanzia che il contribuente abbia analizzato le transazioni che dichiara nelle dichiarazioni dei redditi, abbia preso in considerazione i dati comparabili disponibili e abbia assunto posizioni coerenti sui prezzi di trasferimento. Inoltre, gli oneri documentali predisposti prima o durante l’effettuazione delle transazioni aiuteranno a garantire l’integrità della posizione dei contribuenti e impediranno a questi di predisporre giustificazioni sulla loro posizione dopo che le transazioni siano avvenute.

5.8. Questo obiettivo di conformità può essere supportato in due modi rilevanti. In primo luogo, le amministrazioni fiscali possono richiedere che gli oneri documentali sui prezzi di trasferimento siano predisposti contemporaneamente all’effettuazione delle transazioni. Questo significherebbe che la documentazione verrebbe preparata al momento della transazione o, in ogni caso, non più tardi del completamento della transazione e della presentazione della dichiarazione dei redditi per il periodo d’imposta in cui avviene la transazione. Il secondo modo per incoraggiare la conformità è stabilire regimi sanzionatori sui prezzi di trasferimento in modo da premiare la predisposizione tempestiva ed accurata della documentazione sui prezzi di trasferimento e creare incentivi per l’assunzione tempestiva e ponderata della posizione dei contribuenti sui prezzi di trasferimento. I requisiti di predisposizione e presentazione della documentazione e le norme sui regimi sanzionatori relativi agli oneri documentali sono discussi più in dettaglio nella successiva Sezione D.

5.9. Se idealmente i contribuenti utilizzeranno la documentazione sui prezzi di trasferimento come un’opportunità per articolare una base ben ponderata per le loro politiche sui prezzi di trasferimento, soddisfacendo così un obiettivo importante degli oneri documentali, questioni quali i costi, i vincoli temporali e l’attenzione richiesta al personale impegnato nella predisposizione possono talvolta minare questi obiettivi. È quindi importante che le giurisdizioni mantengano gli oneri documentali ragionevoli e focalizzati sulle transazioni rilevanti al fine di garantire un’attenzione consapevole alle questioni più importanti.

B.2. Valutazione dei rischi sui prezzi di trasferimento
5.10. L’identificazione e la valutazione efficaci dei rischi costituiscono la fase iniziale essenziale nel processo di selezione dei casi appropriati per verifiche o indagini sui prezzi di trasferimento e nel focalizzare tali verifiche sulle questioni più importanti. Poiché le amministrazioni fiscali operano con risorse limitate, per loro è importante valutare accuratamente, all’inizio di un possibile controllo, se gli accordi sui prezzi di trasferimento di un contribuente giustificano un esame approfondito e un impegno di risorse significative per intraprendere il controllo. In particolare, per quanto riguarda le questioni relative ai prezzi di trasferimento (che generalmente sono complesse e basate su indagini fattuali), una valutazione efficace dei rischi diventa un prerequisito essenziale per una verifica mirata ed efficiente in termini di risorse. L’OECD Forum on Tax Administration ha sviluppato una serie di strumenti di ausilio per le amministrazioni fiscali nello svolgimento di tali valutazioni dei rischi.

5.11. Una corretta valutazione dei rischi sui prezzi di trasferimento da parte dell’amministrazione fiscale richiede l’accesso a informazioni sufficienti, pertinenti ed affidabili in una fase iniziale. Sebbene esistano molte fonti di informazioni pertinenti, la documentazione sui prezzi di trasferimento è una fonte critica per tali informazioni.

5.12. Esiste una varietà di strumenti e fonti informative utilizzati per identificare e valutare i rischi sui prezzi di trasferimento dei contribuenti e delle transazioni, tra cui modelli di dichiarazione specifici sui prezzi di trasferimento (da allegare alla dichiarazione dei redditi annuale), questionari specifici sui prezzi di trasferimento incentrati su aree di rischio specifiche, oneri documentali generali sui prezzi di trasferimento che identificano le prove di supporto necessarie per dimostrare la conformità del contribuente al principio di libera concorrenza e l’adempimento collaborativo tra amministrazioni fiscali e contribuenti. Ognuno degli strumenti e delle fonti informative sembra rispondere alla stessa osservazione fondamentale: è necessario che l’amministrazione fiscale abbia un accesso immediato alle informazioni rilevanti in una fase iniziale per consentire una valutazione dei rischi sui prezzi di trasferimento accurata ed informata. Garantire che una valutazione dei rischi sui prezzi di trasferimento di alta qualità possa essere eseguita in modo efficiente e con tipologia di informazioni corrette ed affidabili dovrebbe essere un’importante considerazione nella progettazione delle norme sugli oneri documentali sui prezzi di trasferimento.

B.3. Verifiche sui prezzi di trasferimento
5.13. Un terzo obiettivo della documentazione sui prezzi di trasferimento è fornire alle amministrazioni fiscali informazioni utili da utilizzare per condurre una verifica approfondita sui prezzi di trasferimento. I casi di verifica dei prezzi di trasferimento tendono a essere basati sui fatti. Spesso comportano difficili valutazioni della comparabilità di diverse transazioni e diversi mercati. Possono richiedere un’analisi dettagliata di informazioni finanziarie, fattuali e di altro tipo del settore. La disponibilità di informazioni adeguate da una varietà di fonti durante la verifica è fondamentale per facilitare l’esame da parte di un’amministrazione fiscale delle transazioni controllate del contribuente con le imprese associate e l’applicazione delle norme applicabili ai prezzi di trasferimento.

5.14. Nelle situazioni in cui una corretta valutazione dei rischi sui prezzi di trasferimento suggerisce che una verifica approfondita dei prezzi di trasferimento è giustificata per quanto riguarda una o più questioni, è chiaro che l’amministrazione fiscale deve avere la capacità di ottenere, entro un periodo di tempo ragionevole, tutti i documenti e le informazioni pertinenti in possesso del contribuente. Questo include informazioni relative alle operazioni e alle funzioni svolte dal contribuente, informazioni rilevanti sulle operazioni, le funzioni e i risultati finanziari delle imprese associate con cui il contribuente ha intrapreso transazioni controllate, informazioni relative a potenziali comparabili, compresi i comparabili interni, e documenti relativi alle operazioni e ai risultati finanziari di transazioni non controllate potenzialmente comparabili e di parti non correlate. Nella misura in cui tali informazioni sono incluse negli oneri documentali sui prezzi di trasferimento, è possibile evitare procedure straordinarie di produzione di informazioni e documenti. Tuttavia, si deve riconoscere che per il contribuente sarebbe eccessivamente gravoso ed inefficiente predisporre oneri documentali sui prezzi di trasferimento che tentano di anticipare tutte le informazioni che potrebbero essere eventualmente necessarie per una verifica completa. Di conseguenza, inevitabilmente si verificheranno situazioni in cui le amministrazioni fiscali desiderano ottenere informazioni non incluse negli oneri documentali. Pertanto, l’accesso di un’amministrazione fiscale alle informazioni non dovrebbe essere limitato a, o da, l’insieme di documentazione su cui si basa una valutazione dei rischi sui prezzi di trasferimento. Laddove una giurisdizione richieda che determinate informazioni siano conservate ai fini della verifica sui prezzi di trasferimento, tale onere dovrebbe bilanciare la necessità di informazioni dell’amministrazione fiscale e gli oneri di conformità per i contribuenti.

5.15. Può spesso accadere che i documenti e le altre informazioni richieste per una verifica sui prezzi di trasferimento siano in possesso di membri del gruppo MNE diversi dall’affiliata locale sotto esame. Spesso i documenti necessari si troveranno al di fuori della giurisdizione la cui amministrazione fiscale sta conducendo la verifica. È quindi importante che l’amministrazione fiscale sia in grado di ottenere direttamente o tramite la condivisione di informazioni, quelle informazioni che non sono presenti nei confini della giurisdizione.

C. Un approccio a tre livelli alla documentazione sui prezzi di trasferimento

5.16. Per raggiungere gli obiettivi descritti nella Sezione B, le giurisdizioni dovrebbero adottare un approccio standardizzato alla documentazione sui prezzi di trasferimento. Questa sezione descrive una struttura a tre livelli composta da (i) un file master contenente informazioni standardizzate rilevanti per tutti i membri del gruppo MNE; (ii) un file locale che fa riferimento specificamente alle transazioni materiali del contribuente locale; e (iii) un Country-by-Country Report contenente determinate informazioni relative all’allocazione globale del reddito e delle imposte pagate dal gruppo MNE insieme a determinati indicatori della posizione dell’attività economica all’interno del gruppo MNE.

5.17. Questo approccio alla documentazione sui prezzi di trasferimento fornirà alle amministrazioni fiscali informazioni pertinenti e affidabili per eseguire un’analisi di valutazione dei rischi sui prezzi di trasferimento efficiente e solida. Fornirà inoltre una piattaforma su cui possono essere sviluppate le informazioni necessarie per una verifica e fornirà ai contribuenti un mezzo ed un incentivo per considerare e descrivere in modo significativo la loro conformità al principio di libera concorrenza nelle transazioni effettive.

C.1. Master file
5.18. Il master file dovrebbe fornire una panoramica delle attività del gruppo MNE, inclusa la natura delle sue operazioni commerciali globali, le sue politiche globali sui prezzi di trasferimento e la sua allocazione globale di reddito e attività economiche al fine di assistere le amministrazioni fiscali nella valutazione della presenza di un rischio significativo sui prezzi di trasferimento. In generale, il master file deve fornire una panoramica di alto livello al fine di collocare le politiche sui prezzi di trasferimento del gruppo MNE nel loro globale contesto economico, legale, finanziario e fiscale. Non intende richiedere elenchi esaustivi di minuzie (ad esempio un elenco di ogni brevetto di proprietà dei membri del gruppo MNE) poiché questo sarebbe inutilmente gravoso ed incoerente con gli obiettivi del master file. Nel produrre il master file, inclusi gli elenchi di accordi, beni immateriali e transazioni importanti, i contribuenti dovrebbero usare un giudizio aziendale prudente nel determinare il livello di dettaglio appropriato delle informazioni fornite, tenendo presente l’obiettivo del master file di fornire alle amministrazioni fiscali una panoramica di alto livello delle operazioni e delle politiche globali del gruppo MNE. Quando i requisiti informativi del master file possono essere pienamente soddisfatti da specifici riferimenti incrociati ad altri documenti esistenti, tali riferimenti incrociati, insieme alle copie dei documenti pertinenti, dovrebbero essere considerati come soddisfacenti ai fini dell’adempimento di redazione del master file. A tali fini, le informazioni sono considerate importanti se la loro omissione influirebbe sull’affidabilità dei risultati dei prezzi di trasferimento.

5.19. Le informazioni richieste nel master file forniscono un “diagramma” del gruppo MNE e contengono informazioni rilevanti che possono essere suddivise in cinque categorie: a) la struttura organizzativa del gruppo MNE; b) una descrizione dell’attività o delle attività del gruppo MNE; c) gli intangibili del gruppo MNE; d) le attività finanziarie interaziendali del gruppo MNE; ed e) le posizioni finanziarie e fiscali del gruppo MNE.

5.20. Nel master file, i contribuenti dovrebbero presentare le informazioni per il gruppo MNE nel suo complesso. Tuttavia, l’organizzazione delle informazioni presentate per linea di attività è consentita laddove ben giustificata dai fatti, ad esempio dove la struttura del gruppo MNE è tale che alcune linee di business significative operano in larga misura in modo indipendente o sono state acquisite di recente. Laddove venga utilizzata la presentazione per linea di business, occorre prestare attenzione a garantire che le funzioni e le transazioni centralizzate del gruppo trasversali alle linee di business siano descritte correttamente nel master file. Anche laddove venga selezionata la presentazione per linea di business, l’intero master file costituito da tutte le linee di business dovrebbe essere disponibile per ciascuna giurisdizione al fine di garantire che venga fornita una panoramica appropriata dell’attività globale del gruppo MNE.

5.21. L’Allegato I al Capitolo V delle presenti Linee guida stabilisce le informazioni da includere nel master file.

C.2. Documentazione nazionale (o local file)
5.22. Contrariamente al master file, che fornisce una panoramica di alto livello come descritto nel paragrafo 5.18, la documentazione nazionale fornisce informazioni più dettagliate relative a specifiche transazioni interaziendali. Le informazioni richieste nella documentazione nazionale integrano il master file e aiutano a soddisfare l’obiettivo di garantire che il contribuente abbia rispettato il principio di libera concorrenza nelle sue politiche effettive dei prezzi di trasferimento che interessano una specifica giurisdizione. La documentazione nazionale si concentra sulle informazioni rilevanti per l’analisi dei prezzi di trasferimento relative alle transazioni che hanno luogo tra una consociata locale e le imprese associate in giurisdizioni diverse e che sono effettivamente avvenute nel contesto del sistema fiscale della giurisdizione. Tali informazioni dovrebbero includere le pertinenti informazioni finanziarie relative a tali specifiche transazioni, un’analisi di comparabilità e la selezione e l’applicazione del metodo di determinazione dei prezzi di trasferimento più appropriato. Laddove i requisiti della documentazione nazionale possano essere pienamente soddisfatti da specifici riferimenti incrociati alle informazioni contenute nel master file, tali riferimenti incrociati dovrebbero essere considerati sufficienti.

5.23. L’Allegato II al capitolo V delle presenti Linee guida stabilisce le informazioni da includere nella documentazione nazionale.

C.3. La rendicontazione Paese-per-Paese (Country-by-Country Report)
5.24. La rendicontazione Paese-per-Paese richiede informazioni aggregate a livello di giurisdizione fiscale relative all’allocazione globale del reddito, alle imposte pagate e ad alcuni indicatori della localizzazione dell’attività economica tra le giurisdizioni fiscali in cui opera il gruppo MNE. Il report richiede inoltre un elenco di tutte le Entità Costituite per le quali vengono segnalate le informazioni finanziarie, inclusa la giurisdizione fiscale di costituzione, ove diversa dalla giurisdizione fiscale di residenza, nonché la natura delle principali attività commerciali svolte da tali Entità Costituite.

5.25. La rendicontazione Paese-per-Paese sarà utile per finalità di valutazione dei rischi di alto livello sui prezzi di trasferimento. Può anche essere utilizzato dalle amministrazioni fiscali nella valutazione di altri rischi correlati alla BEPS e, ove appropriato, per analisi economiche e statistiche. Tuttavia, le informazioni contenute nella rendicontazione Paese-per-Paese non devono essere utilizzate come sostituto di un’analisi dettagliata dei prezzi di trasferimento di singole transazioni basata su un’analisi funzionale di comparabilità complete. Le informazioni contenute nella rendicontazione Paese-per-Paese di per sé non costituiscono una prova conclusiva che le politiche sui prezzi di trasferimento siano o meno appropriate. Non devono essere utilizzate dalle amministrazioni fiscali per proporre aggiustamenti dei prezzi di trasferimento basati su una ripartizione globale del reddito.

5.26. L’Allegato III al Capitolo V delle presenti Linee guida contiene un modello di rendicontazione Paese-per-Paese insieme alle relative istruzioni.

D. Problemi di conformità

D.1. Attualità della documentazione
5.27. Ogni contribuente dovrebbe cercare di determinare i prezzi di trasferimento ai fini fiscali in conformità al principio di libera concorrenza, sulla base di informazioni ragionevolmente disponibili al momento della transazione. Pertanto, un contribuente dovrebbe normalmente valutare se i suoi prezzi di trasferimento sono appropriati ai fini fiscali prima che il prezzo venga stabilito e dovrebbe confermare che i suoi risultati finanziari sono conformi al principio di libera concorrenza al momento della presentazione della dichiarazione dei redditi.

5.28. Non ci si dovrebbe aspettare che i contribuenti sostengano costi e oneri sproporzionatamente elevati nella produzione della documentazione. Pertanto, le amministrazioni fiscali dovrebbero bilanciare le richieste di documentazione con il costo e l’onere amministrativo previsto per il contribuente nel crearla. Laddove un contribuente dimostri ragionevolmente, tenendo conto dei principi di queste Linee guida, che non esistono dati comparabili o che il costo per reperire tali dati sarebbe sproporzionatamente elevato rispetto all’entità degli importi delle transazioni in questione, il contribuente non dovrebbe essere tenuto a sostenere tali costi per la ricerca di tali dati.

D.2. Intervallo di tempo
5.29. Le prassi relative alla tempistica per la preparazione della documentazione differiscono tra le giurisdizioni. Alcune giurisdizioni richiedono che le informazioni siano prodotte entro il momento in cui viene presentata la dichiarazione dei redditi. Altre richiedono che la documentazione sia pronta entro il momento in cui inizia una verifica dei prezzi di trasferimento. Esiste anche una varietà nelle prassi per quanto riguarda la tempistica concessa ai contribuenti per rispondere a specifiche richieste dell’amministrazione fiscale per la produzione della documentazione e di altre informazioni relative alla verifica dei prezzi di trasferimento. Queste differenze nei tempistica per la fornitura di informazioni possono aumentare le difficoltà dei contribuenti nello stabilire le priorità e nel fornire informazioni corrette alle amministrazioni fiscali al momento giusto.

5.30. La migliore prassi è quella di richiedere che la documentazione nazionale sia finalizzata entro e non oltre la data di scadenza per la presentazione della dichiarazione dei redditi per il periodo d’imposta in questione. Il master file dovrebbe essere esaminato e, se necessario, aggiornato entro la data di scadenza della dichiarazione dei redditi della capogruppo del gruppo MNE. Nelle giurisdizioni che perseguono politiche di verifica delle transazioni man mano che si verificano nell’ambito di regimi di adempimento collaborativo, potrebbe essere necessario che determinate informazioni vengano fornite prima della presentazione della dichiarazione dei redditi.

5.31. Per quanto riguarda la rendicontazione Paese-per-Paese, si riconosce che in alcuni casi i bilanci definitivi e gli altri dati ed informazioni finanziarie che potrebbero essere rilevanti per la predisposizione del report descritto nell’Allegato III potrebbero non essere disponibili prima della data di scadenza per le dichiarazioni dei redditi in alcune giurisdizioni per un dato periodo d’imposta. In determinate circostanze, la data di completamento del report di rendicontazione Paese-per-Paese descritto nell’Allegato III al Capitolo V delle presenti Linee guida potrebbe essere estesa a un anno dopo l’ultimo giorno del periodo d’imposta della capogruppo del gruppo MNE.

D.3. Effettività
5.32. Non tutte le transazioni che avvengono tra imprese associate sono sufficientemente sostanziali da richiedere una specifica completa nella documentazione nazionale. Le amministrazioni fiscali hanno interesse a rilevare le informazioni più importanti e, allo stesso tempo, hanno anche interesse a che i gruppi multinazionali non siano sopraffatti da adempimenti tali da non riuscire a valutare e documentare gli elementi più importanti. Pertanto, i requisiti della documentazione nazionale sui prezzi di trasferimento basati sull’Allegato II al Capitolo V di queste Linee guida dovrebbero includere soglie di effettività specifiche che tengano conto delle dimensioni e della natura dell’economia nazionale, dell’importanza del gruppo multinazionale in tale economia e delle dimensioni e della natura delle entità operative locali, oltre alle dimensioni e alla natura complessive del gruppo multinazionale. Le soglie di effettività possono essere considerate in termini relativi (ad esempio, transazioni che non superano una certa percentuale di fatturato o una certa percentuale di costo) o in termini di importo assoluto (ad esempio, transazioni che non superano un determinato importo fisso). Le singole giurisdizioni dovrebbero stabilire i propri soglie di effettività ai fini della documentazione nazionale in base alle condizioni locali. Le soglie di effettività dovrebbero essere standard oggettivi comunemente compresi e accettati nella pratica commerciale. Si veda il paragrafo 5.18 per le soglie di effettività applicabili nella redazione del master file.

5.33. Diverse giurisdizioni hanno introdotto nelle loro norme sulla documentazione dei prezzi di trasferimento misure di semplificazione che esentano le piccole e medie imprese (PMI) dagli oneri documentali sui prezzi di trasferimento o limitano le informazioni che devono essere fornite da tali imprese. Per non imporre ai contribuenti costi e oneri sproporzionati alle circostanze, si raccomanda di non richiedere alle PMI di produrre la quantità di documentazione che ci si potrebbe aspettare da imprese più grandi. Tuttavia, le PMI dovrebbero essere obbligate a fornire informazioni e documenti sulle loro transazioni transfrontaliere effettive su richiesta specifica dell’amministrazione fiscale nel corso di una verifica fiscale o ai fini della valutazione dei rischi sui prezzi di trasferimento.

5.34. Ai fini dell’Allegato III al Capitolo V delle presenti Linee guida, la rendicontazione Paese-per-Paese dovrebbe includere tutte le giurisdizioni fiscali in cui il gruppo multinazionale ha un’entità residente ai fini fiscali, indipendentemente dalle dimensioni delle operazioni commerciali in tale giurisdizione fiscale.

D.4. Conservazione dei documenti
5.35. I contribuenti non dovrebbero essere obbligati a conservare i documenti oltre un periodo ragionevolmente coerente con gli obblighi della legislazione nazionale a livello di società capogruppo o di entità locale. Tuttavia, a volte la documentazione e le informazioni richiesti negli oneri documentali (master file, documentazione nazionale e rendicontazione Paese-per-Paese) potrebbero essere rilevanti per un’indagine sui prezzi di trasferimento per un periodo d’imposta successivo che non è prescritto, ad esempio quando i contribuenti conservano volontariamente tali documenti in relazione a contratti a lungo termine o per determinare se gli standard di comparabilità relativi all’applicazione di un metodo di determinazione dei prezzi di trasferimento in quel periodo d’imposta successivo sono soddisfatti. Le amministrazioni fiscali dovrebbero tenere a mente le difficoltà nel reperire i documenti per i periodi d’imposta precedenti e dovrebbero limitare tali richieste ai casi in cui hanno una fondati motivi per esaminare i documenti in questione in relazione alla transazione in esame.

5.36. Poiché l’interesse primario dell’amministrazione fiscale sarebbe soddisfatto se i documenti necessari fossero presentati tempestivamente quando richiesti dalla stessa nel corso di una verifica, il modo in cui tale documentazione viene archiviata, in formato cartaceo, elettronico o in qualsiasi altro modo, dovrebbe essere a discrezione del contribuente, a condizione che le informazioni pertinenti possano essere prontamente rese disponibili all’amministrazione fiscale nella forma specificata dalle norme e dalle prassi locali in ciascuna giurisdizione.

D.5. Frequenza degli aggiornamenti della documentazione
5.37. Si raccomanda di rivedere periodicamente la documentazione sui prezzi di trasferimento per determinare se le analisi funzionali ed economiche siano ancora accurate e pertinenti e per confermare la validità della metodologia di determinazione dei prezzi di trasferimento applicata. In generale, il master file master, la documentazione nazionale e la rendicontazione Paese-per-Paese dovrebbero essere rivisti e aggiornati annualmente. Si riconosce, tuttavia, che in molte situazioni le descrizioni aziendali, le analisi funzionali e le descrizioni di elementi comparabili potrebbero non cambiare in modo significativo di anno in anno.

5.38. Per semplificare gli oneri di conformità per i contribuenti, le amministrazioni fiscali possono stabilire, finché le condizioni operative rimangono invariate, che le ricerche nei database per comparabili che supportano la documentazione nazionale vengano aggiornate ogni tre anni anziché annualmente. I dati finanziari per i comparabili dovrebbero comunque essere aggiornati ogni anno per applicare in modo affidabile il principio di libera concorrenza.

D.6. Lingua
5.39. La necessità di fornire documentazione nella lingua locale può costituire un fattore di complicazione rispetto alla conformità dei prezzi di trasferimento nella misura in cui il contribuente dovesse necessitare di tempo e costi sostanziali per la traduzione dei documenti. La lingua in cui deve essere presentata la documentazione sui prezzi di trasferimento dovrebbe essere stabilita dalle normative locali. Le giurisdizioni sono incoraggiate a consentire la presentazione della documentazione sui prezzi di trasferimento in lingue di uso comune laddove ciò non comprometta l’utilità dei documenti. Laddove le amministrazioni fiscali ritengano che la traduzione dei documenti sia necessaria, dovrebbero presentare richieste specifiche di traduzione e fornire tempo sufficiente per rendere tale onere il più sostenibile possibile.

D.7. Sanzioni
5.40. Molte giurisdizioni hanno adottato un sistema sanzionatorio relativo agli oneri documentali per garantire un funzionamento efficiente del regime di documentazione sui prezzi di trasferimento. Tali sistemi sono progettati per rendere l’inadempimento più costoso dell’adempimento. I ​​regimi sanzionatori sono disciplinati dalle leggi di ogni singola giurisdizione. Le pratiche tra le giurisdizioni per quanto riguarda le sanzioni relative alla documentazione sui prezzi di trasferimento variano notevolmente. L’esistenza di diversi regimi sanzionatori locali in diverse giurisdizioni può influenzare la qualità della conformità dei contribuenti, in modo che i contribuenti possano essere spinti a favorire una giurisdizione rispetto a un’altra nelle loro prassi di adempimento.

5.41. Le sanzioni relative agli oneri documentali imposte per il mancato rispetto dei requisiti di documentazione sui prezzi di trasferimento o per la mancata presentazione tempestiva delle informazioni richieste sono solitamente sanzioni pecuniarie civili (o amministrative). Queste sanzioni relative alla documentazione si basano su un importo fisso che può essere valutato per ciascun documento mancante o per ciascun periodo d’imposta in esame, o calcolato come una percentuale della rettifica fiscale correlata all’imposta determinata in ultima analisi dall’amministrazione fiscale, una percentuale della rettifica correlata all’imponibile o una percentuale dell’importo delle transazioni transfrontaliere non documentate.

5.42. Bisogna fare attenzione a non imporre una sanzione relativa agli oneri documentali ad un contribuente che non ha presentato dati a cui il gruppo multinazionale non aveva accesso. Tuttavia, la decisione di non imporre sanzioni relative alla documentazione non significa che non si possano apportare rettifiche al reddito laddove i prezzi di trasferimento non siano coerenti con il principio di libera concorrenza. Il fatto che le posizioni siano completamente documentate non significa necessariamente che le posizioni del contribuente siano corrette. Inoltre, l’affermazione da parte di un’entità locale secondo cui altri membri del gruppo siano responsabili della conformità ai prezzi di trasferimento non è una ragione di per sé sufficiente per la quale tale entità non debba fornire la documentazione richiesta, né tale affermazione dovrebbe impedire l’irrogazione di sanzioni relative agli oneri documentali per il mancato rispetto delle norme sulla documentazione laddove le informazioni necessarie non siano disponibili.

5.43. Un altro modo di incoraggiare i contribuenti a soddisfare i requisiti di documentazione sui prezzi di trasferimento è progettare incentivi per la conformità come la protezione dalle sanzioni o l’inversione dell’onere della prova. Laddove la documentazione soddisfi i requisiti e venga presentata tempestivamente, il contribuente dovrebbe essere esentato dalle sanzioni fiscali o assoggettato ad una sanzione inferiore in caso di rettifica dei prezzi di trasferimento, nonostante abbia presentato la documentazione. In alcune giurisdizioni in cui incombe sul contribuente l’onere della prova in merito a questioni relative ai prezzi di trasferimento, l’inversione dell’onere della prova in capo all’amministrazione fiscale, laddove venga fornita un’adeguata documentazione in modo tempestivo, offre un’altra misura che potrebbe essere utilizzata per creare un incentivo all’adempimento degli oneri documentali sui prezzi di trasferimento.

D.8. Riservatezza
5.44. Le amministrazioni fiscali dovrebbero adottare tutte le misure ragionevoli per garantire che non vi sia alcuna divulgazione pubblica di informazioni riservate (segreti commerciali, segreti scientifici, ecc.) e altre informazioni commercialmente sensibili contenute negli oneri documentali (master file, documentazione nazionale e rendicontazione Paese-per-Paese). Le amministrazioni fiscali dovrebbero inoltre assicurare ai contribuenti che le informazioni presentate nella documentazione sui prezzi di trasferimento rimarranno riservate. Nei casi in cui la divulgazione è richiesta in procedimenti giudiziari pubblici o contenziosi, dovrebbe essere fatto ogni sforzo per garantire che la riservatezza sia mantenuta e che le informazioni siano divulgate solo nella misura necessaria.

5.45. Il Confidentiality and Information Security Management Toolkit (2020) prodotto dal Forum globale sulla trasparenza e lo scambio di informazioni ai fini fiscali fornisce indicazioni alle giurisdizioni per garantire che il loro quadro giuridico sulla riservatezza delle informazioni dei contribuenti sia adeguato e protegga la riservatezza e l’uso appropriato delle informazioni scambiate ai sensi di un accordo di scambio internazionale.

D.9. Altre questioni
5.46. L’obbligo dell’utilizzo delle informazioni più affidabili richiederà solitamente, ma non sempre, l’uso di comparabili locali rispetto all’uso di comparabili regionali laddove tali comparabili locali siano ragionevolmente disponibili. L’uso di comparabili regionali nella documentazione sui prezzi di trasferimento preparata per giurisdizioni della stessa regione geografica in situazioni in cui sono disponibili comparabili locali appropriati non sarà, in alcuni casi, compatibile con l’obbligo dell’utilizzo delle informazioni più affidabili. Se sono ovvi i vantaggi di semplificazione derivanti dalla limitazione del numero di ricerche di comparabili, e se i costi di conformità all’adempimento sono fattori rilevanti da considerare, il desiderio di semplificare i processi di conformità non dovrebbe arrivare al punto di compromettere la conformità all’obbligo di utilizzare le informazioni disponibili più affidabili. Si vedano i paragrafi 1.132-1.133 sulle differenze di mercato e sulle analisi multi-giurisdizionali per ulteriori dettagli su quando i comparabili locali sono da preferire.

5.47. Non è consigliabile, in particolare nella fase di valutazione dei rischi sui prezzi di trasferimento, richiedere che la documentazione sui prezzi di trasferimento sia certificata da un revisore esterno o da un’altra terza parte. Allo stesso modo, non è raccomandato il ricorso obbligatorio a società di consulenza per preparare la documentazione sui prezzi di trasferimento.

E. Implementazione

5.48. Questa sezione contiene indicazioni per garantire un’implementazione efficace e coerente degli oneri documentali sui prezzi di trasferimento, e in particolare della rendicontazione Paese-per-Paese.

E.1. Master file e documentazione nazionale
5.49. Si raccomanda che il master file e la documentazione nazionale siano implementati in ogni giurisdizione tramite la legislazione locale o procedure amministrative e che il master file e la documentazione nazionale siano depositati direttamente presso le amministrazioni fiscali in ogni giurisdizione secondo procedure definite da tali amministrazioni. Per quanto riguarda il master file e la documentazione nazionale, la riservatezza e l’uso coerente degli standard contenuti nell’Allegato I e nell’Allegato II al Capitolo V di queste Linee guida dovrebbero essere tenuti in considerazione dalle giurisdizioni nell’introduzione di questi elementi nella legislazione locale o nelle procedure amministrative.

E.2. Rendicontazione Paese-per-Paese
E.2.1. Tempistiche: quando dovrebbe partire l’obbligo della rendicontazione Paese-per-Paese?
5.50. Si raccomanda che i primi report Paese-per-Paese siano obbligatoriamente presentati per i periodi d’imposta delle multinazionali che iniziano il 1° gennaio 2016 o successivamente. Tuttavia, si riconosce che alcune giurisdizioni potrebbero aver bisogno di tempo per apportare le modifiche necessarie alle loro leggi nazionali seguendo il relativo iter legislativo. Al fine di assistere le giurisdizioni nella preparazione tempestiva delle norme, è stato sviluppato un modello normativo che richiede alle entità capogruppo dei gruppi multinazionali di presentare la rendicontazione Paese-per-Paese nella loro giurisdizione di residenza (si veda l’Allegato IV al Capitolo V di queste Linee guida). Le giurisdizioni saranno in grado di adattare questo modello normativo al proprio sistema legislativo. Data la raccomandazione nel paragrafo 5.31 che alle multinazionali sia concesso un anno dalla chiusura del periodo d’imposta a cui si riferisce la rendicontazione Paese-per-Paese per preparare e presentare il report Paese-per-Paese, questa raccomandazione significa che i primi report saranno presentati entro il 31 dicembre 2017. Per le multinazionali con un periodo d’imposta che termina in una data diversa dal 31 dicembre, i primi report Paese-per-Paese dovranno essere presentati successivamente nel 2018, dodici mesi dopo la chiusura del periodo d’imposta della multinazionale in questione, e si riferiranno al primo periodo d’imposta del gruppo multinazionale che inizia dopo il 1° gennaio 2016. Da questa raccomandazione consegue che le giurisdizioni che partecipano al progetto BEPS dell’OCSE/G20 concordano di non richiedere la presentazione della rendicontazione Paese-per-Paese basato sul nuovo modello per periodi d’imposta che iniziano prima del 1° gennaio 2016. Il periodo d’imposta delle multinazionali si riferisce al periodo di rendicontazione del bilancio consolidato e non ai periodi d’imposta o agli esercizi contabili delle singole controllate.

E.2.2. Quali gruppi multinazionali dovrebbero essere tenuti a presentare la rendicontazione Paese-per-Paese?
5.51. Si raccomanda che tutti i gruppi multinazionali siano tenuti a presentare la rendicontazione Paese-per-Paese ogni anno, fatta eccezione per quanto segue.

5.52. Dovrebbe esserci un’esenzione dall’obbligo generale di rendicontazione per i gruppi multinazionali con un fatturato consolidato annuo inferiore a 750 milioni di euro nel periodo d’imposta immediatamente precedente o un importo equivalente in valuta nazionale al cambio di gennaio 2015. Pertanto, ad esempio, se una multinazionale che tiene la propria contabilità su base annuale ha 625 milioni di euro di fatturato consolidato di gruppo per il periodo d’imposta 2015, non sarebbe tenuta a presentare il report Paese-per-Paese in nessuna giurisdizione relativamente al periodo d’imposta conclusosi il 31 dicembre 2016.

5.53. Si ritiene che l’esenzione descritta nel paragrafo 5.52, che prevede una soglia di 750 milioni di euro, escluderà circa l’85-90% dei gruppi multinazionali dall’obbligo di presentare il report Paese-per-Paese, ma che la rendicontazione Paese-per-Paese verrà comunque presentata dai gruppi multinazionali che controllano circa il 90% dei ricavi su base globale. La soglia di esenzione prescritta rappresenta quindi un bilanciamento appropriato tra onere di rendicontazione e beneficio per le amministrazioni fiscali.

5.54. È intenzione delle giurisdizioni partecipanti al progetto BEPS dell’OCSE/G20 riconsiderare l’appropriatezza della soglia di fatturato applicabile descritta nel paragrafo precedente in relazione alla loro revisione del 2020 dell’implementazione del nuovo standard, incluso se debbano essere segnalati dati aggiuntivi o diversi.

5.55. Si ritiene che non debbano essere adottate esenzioni dalla presentazione del report Paese-per-Paese a parte le esenzioni descritte in questa sezione. In particolare, non dovrebbero essere previste esenzioni speciali per settori merceologici, non dovrebbero essere previste esenzioni generali per i fondi di investimento e non dovrebbero essere previste esenzioni per entità non societarie o entità non pubbliche. Nonostante questa conclusione, i gruppi MNE con reddito derivante dal trasporto internazionale o dal trasporto per vie navigabili interne che è coperto da disposizioni dei trattati specifiche per tale reddito e in base alle quali i diritti di tassazione su tale reddito sono assegnati esclusivamente a una giurisdizione, dovrebbero includere le informazioni richieste nel report Paese-per-Paese rispetto a tale reddito con il nome della giurisdizione a cui le disposizioni del trattato pertinenti assegnano tali diritti di tassazione.

E.2.3. Condizioni necessarie a sostegno dell’ottenimento e dell’uso del Country-by-Country Report
5.56. Le seguenti condizioni sostengono l’ottenimento e l’uso della rendicontazione Paese-per-Paese.

Riservatezza
5.57. Le giurisdizioni dovrebbero disporre e far rispettare le normative sulla riservatezza delle informazioni segnalate. Tale protezione preserverebbe la riservatezza della rendicontazione Paese-per-Paese in una misura almeno equivalente alla protezione che si applicherebbe se tali informazioni fossero fornite alla giurisdizione ai sensi delle disposizioni della Convenzione multilaterale sulla mutua assistenza amministrativa in materia fiscale, di un accordo sullo scambio di informazioni fiscali (TIEA) o di un trattato fiscale che soddisfi lo standard concordato a livello internazionale di informazioni su richiesta, come esaminato dal Forum globale sulla trasparenza e lo scambio di informazioni ai fini fiscali. Tale protezione include la limitazione dell’uso delle informazioni, le regole sulle persone a cui le informazioni possono essere divulgate, l’ordine pubblico, ecc.

Coerenza
5.58. Le giurisdizioni dovrebbero fare del loro meglio per adottare obblighi che impongano alle entità capogruppo dei gruppi multinazionali residenti nella loro giurisdizione di preparare e presentare la rendicontazione Paese-per-Paese, a meno che non siano esentate come stabilito nel paragrafo 5.52. Le giurisdizioni dovrebbero utilizzare il modello standard contenuto nell’Allegato III del Capitolo V delle presenti Linee guida. In caso contrario, in base a questa condizione nessuna giurisdizione richiederà che la rendicontazione Paese-per-Paese contenga informazioni aggiuntive non contenute nell’Allegato III, né mancherà di richiedere la segnalazione delle informazioni incluse nell’Allegato III.

Uso appropriato
5.59. Le giurisdizioni dovrebbero utilizzare in modo appropriato le informazioni presenti nel modello di rendicontazione Paese-per-Paese in conformità al paragrafo 5.25. In particolare, le giurisdizioni si impegneranno a utilizzare il report Paese-per-Paese per valutare i rischi di prezzi di trasferimento di alto livello. Le giurisdizioni possono anche utilizzare il report Paese-per-Paese per valutare altri rischi correlati al BEPS. Le giurisdizioni non dovrebbero proporre aggiustamenti al reddito di nessun contribuente sulla base di una formula di allocazione del reddito basata sui dati del report Paese-per-Paese. Si impegneranno inoltre a garantire che, se tali aggiustamenti basati sui dati del report Paese-per-Paese vengano effettuati dall’amministrazione fiscale della giurisdizione, l’autorità competente della giurisdizione concederà prontamente l’aggiustamento in qualsiasi procedimento instaurato dalla relativa autorità competente. Questo non implica, tuttavia, che alle giurisdizioni verrebbe impedito di utilizzare i dati del report Paese-per-Paese come base per effettuare ulteriori indagini sugli accordi sui prezzi di trasferimento del gruppo MNE o su altre questioni fiscali nel corso di una verifica fiscale[1].

E.2.4. Il quadro per i meccanismi di scambio tra governi della rendicontazione Paese-per-Paese e implementazione
E.2.4.1. Quadro
5.60. Le giurisdizioni dovrebbero richiedere tempestivamente la rendicontazione Paese-per-Paese dalle entità capogruppo dei gruppi multinazionali residenti nella loro giurisdizione e di cui alla Sezione E.2.2 e dovrebbero scambiare queste informazioni in modo automatico con le giurisdizioni in cui opera il gruppo multinazionale e che soddisfano le condizioni elencate nella Sezione E.2.3. Solo nei casi in cui una giurisdizione non fornisca informazioni a una giurisdizione che soddisfa le condizioni elencate nella Sezione E.2.3, perché (a) non ha richiesto la rendicontazione Paese-per-Paese all’entità capogruppo di tali gruppi multinazionali, (b) non è stato concordato tempestivamente un accordo con l’autorità competente ai sensi degli attuali accordi internazionali per lo scambio delle rendicontazioni Paese-per-Paese o (c) è stato stabilito che vi è stato un mancato scambio di informazioni con una giurisdizione dopo aver concordato con tale giurisdizione di farlo, un meccanismo secondario sarebbe accettato come appropriato, tramite trasmissione diretta o tramite deposito della rendicontazione Paese-per-Paese da parte di un membro designato del gruppo multinazionale che agisce per conto dell’entità capogruppo e lo scambio automatico di tale rendicontazione da parte della sua giurisdizione di residenza fiscale.

E.2.4.2. Implementazione
5.61. L’Allegato IV al Capitolo V di queste Linee guida contiene un pacchetto di implementazione per lo scambio tra governi della rendicontazione Paese-per-Paese, che include:

  • un modello normativo che richiede all’entità capogruppo di un gruppo multinazionale di presentare la rendicontazione Paese-per-Paese nella sua giurisdizione di residenza. Le giurisdizioni saranno in grado di adattare questo modello normativo ai propri sistemi legislativi, laddove siano richieste modifiche alla legislazione vigente. Sono stati sviluppati anche elementi chiave di meccanismi secondari;
  • disposizioni di attuazione per lo scambio automatico della rendicontazione Paese-per-Paese ai sensi degli accordi internazionali, incorporando le condizioni stabilite nella Sezione E.2.3. Tali disposizioni di attuazione includono accordi tra autorità competenti (CAA) basati su accordi internazionali esistenti (la Convenzione multilaterale sulla mutua assistenza amministrativa in materia fiscale, trattati fiscali bilaterali e TIEA) e ispirati ai modelli esistenti sviluppati dall’OCSE in collaborazione con i paesi del G20 per lo scambio automatico di informazioni.

5.62. Le giurisdizioni si sforzeranno di introdurre tempestivamente la legislazione nazionale necessaria. Sono inoltre incoraggiati ad ampliare la copertura dei loro accordi internazionali per lo scambio di informazioni. L’implementazione del pacchetto sarà monitorata su base continuativa. I risultati di questo monitoraggio saranno presi in considerazione nella revisione del 2020.

[1] L’accesso a una procedura amichevole (MAP) sarà disponibile quando lo scambio tra governi della rendicontazione Paese-per-Paese si basa su trattati bilaterali. Nei casi in cui gli accordi internazionali su cui si basano tali scambi non contengano disposizioni che forniscono l’accesso alla procedura amichevole, le giurisdizioni si impegnano a introdurre nell’accordo un meccanismo di sviluppo di procedure collaborative tra autorità competenti con l’obiettivo di risolvere i casi di risultati economici indesiderati, anche se tali casi si verificano per singole aziende.