5. Un accordo di commissionario può essere definito genericamente come un accordo attraverso il quale una persona vende prodotti in un dato Stato a suo nome ma per conto di un’impresa straniera che è proprietaria di questi prodotti. Con tale accordo, un’impresa straniera è in grado di vendere i suoi prodotti in uno Stato senza avere una stabile organizzazione alla quale tali vendite possano essere attribuite a fini fiscali; poiché la persona che conclude le vendite non è proprietaria dei prodotti che vende, non può essere tassata sugli utili derivanti da tali vendite e può essere tassata solo sulla remunerazione ricevuta per i suoi servizi (di solito una commissione).

6. Le preoccupazioni di BEPS derivanti dagli accordi di commissionario possono essere illustrate dall’esempio seguente, che si basa sulla decisione di un tribunale concernente un tale accordo ed ha rilevato che l’impresa straniera non aveva una stabile organizzazione:

  • XCO è una società residente nello Stato X. È specializzata nella vendita di prodotti medicali.
  • Fino al 2000, questi prodotti sono venduti a cliniche ed ospedali nello Stato Y da YCO, una società residente nello Stato Y. XCO e YCO sono membri dello stesso gruppo multinazionale.
  • Nel 2000, lo status di YCO è cambiato in quello di commissionario in seguito alla conclusione di un contratto di commissionario tra le due società. Ai sensi del contratto, YCO trasferisce a XCO le sue immobilizzazioni, le sue scorte e la sua base clienti e si impegna a vendere nello Stato Y i prodotti di XCO a proprio nome, ma per conto e a rischio di XCO.
  • Di conseguenza, gli utili imponibili di YCO nello Stato Y sono sostanzialmente ridotti.

7. Strategie analoghe che cercano di evitare l’applicazione dell’art. 5, paragrafo 5 riguardano situazioni in cui i contratti che sono sostanzialmente negoziati in uno Stato non sono conclusi in quello Stato perché sono sottoscritti o autorizzati all’estero, o laddove la persona che abitualmente esercita l’attività di concludere contratti costituisce un “agente indipendente” al quale si applica l’eccezione di cui all’art. 5, paragrafo 6 anche se è strettamente correlata all’impresa straniera per conto della quale agisce.

8. È chiaro che in molti casi sono stati predisposti accordi di commissionario e strategie analoghe principalmente allo scopo di erodere la base imponibile dello Stato in cui sono avvenute le vendite. Delle modifiche alla formulazione dell’art. 5, paragrafi 5 e 6 sono quindi necessarie per affrontare tali strategie.

9. Per quanto riguarda la politica fiscale, se le attività che un intermediario esercita in un paese sono finalizzate a determinare la regolare conclusione di contratti da eseguire da un’impresa straniera, si deve ritenere che tale impresa abbia un nesso imponibile sufficiente in tale paese a meno che l’intermediario svolga tali attività nel corso di un’ordinaria attività indipendente. Le modifiche all’art. 5, paragrafi 5 e 6 ed il commento dettagliato che verranno trattati di seguito affronteranno gli accordi di commissionario e strategie simili assicurando che la formulazione di tali disposizioni rifletta meglio questa politica fiscale. Tali modifiche, tuttavia, non sono finalizzate ad affrontare i problemi di BEPS relativi al trasferimento dei rischi tra parti correlate attraverso accordi con distributori a basso rischio. In tali accordi, le vendite generate da una forza lavoro di vendita locale sono attribuite ad un contribuente residente, il che non si verifica nelle situazioni che le modifiche all’art. 5, paragrafi 5 e 6 sono destinate ad affrontare. Data questa differenza, i problemi BEPS relativi agli accordi con distributori a basso rischio sono meglio affrontati attraverso il lavoro sull’Azione 9 (Rischi e Capitale) del Piano d’Azione BEPS.

MODIFICHE AI PARAGRAFI 5 E 6 DELL’ARTICOLO 5
I paragrafi 5 e 6 dell’articolo 5 devono essere sostituiti come segue (le modifiche al testo esistente dell’articolo 5 appaiono in grassetto corsivo per le aggiunte e barrato per le eliminazioni):

5. Fatte salve le disposizioni dei paragrafi 1 e 2, ma soggette alle disposizioni del paragrafo 6, quando una persona, diversa da un agente indipendente cui si applica il paragrafo 6, agisce in uno Stato contraente per conto di un’impresa e ha, ed abitualmente esercita, in uno Stato contraente, l’attività di stipulare contratti, in tal modo, conclude abitualmente contratti, o svolge abitualmente il ruolo principale che porta alla conclusione di contratti che sono abitualmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa, e tali contratti sono stipulati in nome dell’impresa, o stipulati per il trasferimento della proprietà, o per la concessione del diritto d’uso, di beni di proprietà di quell’impresa o che l’impresa ha il diritto di utilizzare, o per la prestazione di servizi da parte di tale impresa, si considera che tale impresa abbia una stabile organizzazione in tale Stato per quanto riguarda le attività che tale persona intraprende per l’impresa, a meno che le attività di tale persona siano limitate a quelle menzionate al paragrafo 4 che, se esercitata attraverso una sede fissa di attività, non renderebbe tale sede fissa di attività una stabile organizzazione ai sensi delle disposizioni di tale paragrafo. 6. Un’impresa non si considera che abbia una stabile organizzazione in uno Stato contraente solo perché esercita attività in tale Stato tramite un intermediario, un commissionario generale o qualsiasi altro agente di status indipendente, a condizione che tali soggetti agiscano nel corso ordinario della loro attività. Il paragrafo 5 non si applica se la persona che agisce in uno Stato contraente per conto di un’impresa dell’altro Stato contraente svolge la sua attività nel primo Stato come agente indipendente e agisce per l’impresa nel normale svolgimento di tale attività. Tuttavia, se una persona agisce esclusivamente o quasi esclusivamente per conto di una o più imprese a cui è strettamente collegata, tale persona non deve essere considerata un agente indipendente ai sensi del presente paragrafo in relazione a tali società. Ai fini del presente articolo, una persona è strettamente collegata a un’impresa se, in base a tutti i fatti e le circostanze pertinenti, uno ha il controllo dell’altro o entrambi sono sotto il controllo delle stesse persone o imprese. In ogni caso, una persona deve essere considerata come strettamente legata a un’impresa se una possiede direttamente o indirettamente più del 50% dell’interesse nell’altra (o, nel caso di un’impresa, più del 50% dei voti complessivi e del valore della partecipazione della società o della partecipazione beneficiaria nella società) o se un’altra persona possiede direttamente o indirettamente più del 50% dell’interesse effettivo (o, nel caso di una società, più di 50% dei voti complessivi e del valore delle azioni della società o della partecipazione beneficiaria nella società) nella persona e nell’impresa.

Modifiche proposte al Commentario all’articolo 5 Sostituire i paragrafi da 31 a 39 del Commentario all’articolo 5 come segue (le modifiche al testo esistente del commentario appaiono in grassetto corsivo per le aggiunte e barrato per le eliminazioni):

Paragrafo 5
31. È un principio generalmente accettato che un’impresa debba essere considerata come se avesse una stabile organizzazione in uno Stato se vi è, a determinate condizioni, una persona che agisce per essa, anche se l’impresa può non avere una sede fissa in tale Stato così come definita dai paragrafi 1 e 2. Questa disposizione intende conferire a tale Stato il diritto di imposizione in tali casi. Pertanto, il paragrafo 5 stabilisce le condizioni in base alle quali si ritiene che un’impresa abbia una stabile organizzazione in relazione a qualsiasi attività di una persona che agisce per essa. Il paragrafo è stato riformulato nel Modello di Convenzione del 1977 per chiarire l’intenzione della corrispondente disposizione della bozza di convenzione del 1963 senza alterarne la sostanza a parte un’estensione delle attività della persona oggetto di eccezione.
32. Le persone le cui attività possono creare una stabile organizzazione per l’impresa sono i cosiddetti agenti dipendenti, cioè le persone, indipendentemente dal fatto che siano o meno dipendenti dell’impresa, che agiscono per conto dell’impresa e che non sono svolgono tale attività nel corso dell’esercizio dell’attività imprenditoriale come agenti indipendenti di cui al paragrafo 6. Tali persone possono essere individui o società e non devono essere residenti, né avere una sede di attività, nello Stato in cui agiscono per l’impresa. Non sarebbe stato nell’interesse dei rapporti economici internazionali prevedere che il mantenimento di una persona dipendente qualsiasi persona che intraprende attività per conto dell’impresa porterebbe a una stabile organizzazione per l’impresa. Tale trattamento deve essere limitato alle persone che, in considerazione della portata della loro attività o della natura della loro attività, coinvolgono l’impresa in una particolare misura nelle attività commerciali dello Stato interessato. Pertanto, il paragrafo 5 procede sulla base del fatto che solo le persone che concludono abitualmente contratti in nome dell’impresa o che devono essere eseguiti dall’impresa, o che abitualmente svolgono il ruolo principale che porta alla conclusione di tali contratti che sono abitualmente conclusi senza la modifica materiale da parte dell’impresa, che ha l’autorità di stipulare contratti può portare a una stabile organizzazione per l’impresa che li mantiene. In tal caso, le azioni della persona per conto dell’impresa, dal momento che risultano nella conclusione di tali contratti e vanno oltre la semplice promozione o pubblicità, sono sufficienti per concludere che ha autorità sufficiente per vincolare la partecipazione dell’impresa all’attività commerciale nello Stato interessato. L’uso del termine “stabile organizzazione” in questo contesto presuppone, naturalmente, la conclusione di contratti da parte di quella persona, o come risultato diretto delle azioni di quella persona, faccia uso di questa autorità in modo ripetitivo e non semplicemente in casi isolati.
32.1 Per applicare il paragrafo 5, devono essere soddisfatte tutte le seguenti condizioni: una persona agisce in uno Stato contraente per conto di un’impresa; nel fare ciò, tale persona conclude abitualmente i contratti, o svolge abitualmente il ruolo principale che porta alla conclusione di contratti che sono abitualmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa, e tali contratti sono o nel nome dell’impresa o per il trasferimento della proprietà di, o per la concessione del diritto di utilizzo di, proprietà di tale impresa o che l’impresa ha il diritto di utilizzare, o per la fornitura di servizi da parte di tale impresa.
32.2 Anche se tali condizioni sono soddisfatte, tuttavia, il paragrafo 5 non si applica se le attività svolte dalla persona per conto dell’impresa sono coperte dall’eccezione dell’agente indipendente di cui al paragrafo 6 o sono limitate alle attività di cui al paragrafo 4 che, se esercitate attraverso una sede fissa, si ritiene che non crei una stabile organizzazione. Quest’ultima eccezione è spiegata dal fatto che, in virtù del paragrafo 4, si ritiene che il mantenimento di una sede fissa destinata esclusivamente ad attività preparatorie o ausiliarie non costituisca una stabile organizzazione, allora anche una persona le cui attività siano limitate a tali scopi non dovrebbero costituire una stabile organizzazione. Laddove, ad esempio, una persona agisca esclusivamente come un agente di acquisto per un’impresa e, nel farlo, concluda abitualmente contratti di acquisto a nome di tale impresa, il paragrafo 5 non si applica anche se tale persona non è indipendente dall’impresa poiché tali attività sono preparatorie o ausiliarie (si veda il precedente paragrafo 22.5).
32.3 Una persona agisce in uno Stato contraente per conto di un’impresa quando tale persona coinvolge l’impresa in una particolare misura nelle attività commerciali nello Stato interessato. Questo sarà il caso, ad esempio, di un agente che agisce per un preponente, di un partner che agisce per una partnership, di un amministratore che agisce per una società o di un dipendente che agisce per un datore di lavoro. Non si può dire che una persona agisca per conto di un’impresa se l’impresa non è direttamente o indirettamente influenzata dall’azione svolta da quella persona. Come indicato al paragrafo 32, la persona che agisce per conto di un’impresa può essere una società; in tal caso, le azioni dei dipendenti e dei dirigenti di tale società sono considerate congiuntamente al fine di determinare se e in quale misura la società agisce per conto dell’impresa.
32.4 L’espressione “conclude contratti” si concentra su situazioni in cui, ai sensi della legge applicabile che disciplina i contratti, un contratto è considerato concluso da una persona. Un contratto può essere concluso senza alcuna negoziazione attiva delle condizioni di quel contratto; questo sarebbe il caso, ad esempio, quando la legge pertinente prevede che un contratto sia concluso in ragione di una persona che accetta, per conto di un’impresa, l’offerta fatta da una terza parte per stipulare un contratto standard con tale impresa. Inoltre, un contratto può, in base alla legge applicabile, essere concluso in uno Stato anche se tale contratto è firmato al di fuori di tale Stato; se, ad esempio, la conclusione di un contratto deriva dall’accettazione, da parte di una persona che agisce per conto di un’impresa, di un’offerta di stipulare un contratto con una terza parte, non importa che il contratto sia firmato al di fuori di tale Stato. Inoltre, nel caso in cui una persona negozia in uno Stato tutti gli elementi e i dettagli di un contratto in modo vincolante per l’impresa, si può dire che concluda il contratto in tale Stato anche se tale contratto è firmato da un’altra persona al di fuori di tale Stato.
32.5 L’espressione “o svolge abitualmente il ruolo principale che porta alla conclusione di contratti che sono abitualmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa” si rivolge a situazioni in cui la conclusione di un contratto deriva direttamente dalle azioni che la persona compie in uno Stato contraente per conto dell’impresa anche se, in base alla legge applicabile, il contratto non è concluso da tale persona in quello Stato. Mentre l’espressione “conclude contratti” fornisce un test relativamente semplice basato sul diritto contrattuale, si è ritenuto necessario integrare tale test con un test incentrato sulle attività sostanziali che si svolgono in uno Stato al fine di affrontare i casi in cui la conclusione dei contratti è chiaramente il risultato diretto di queste attività sebbene le norme pertinenti del diritto contrattuale prevedano che la conclusione del contratto avvenga al di fuori di tale Stato. La frase deve essere interpretata alla luce dell’oggetto e dello scopo del paragrafo 5, che è quello di coprire i casi in cui le attività che una persona esercita in uno Stato sono destinate a determinare la regolare conclusione di contratti da eseguire da un’impresa straniera, cioè dove quella persona agisce come forza di vendita dell’impresa. Il ruolo principale che porta alla conclusione del contratto sarà quindi generalmente associato alle azioni della persona che ha convinto la terza parte a stipulare un contratto con l’impresa. La frase si applica quindi quando, ad esempio, una persona sollecita e riceve (ma non formalizza) ordini che vengono inviati direttamente ad un magazzino da cui provengono le merci appartenenti all’impresa e dove l’impresa approva regolarmente tali transazioni. Non si applica, tuttavia, quando una persona si limita a promuovere e commercializzare beni o servizi di un’impresa in un modo che non porti direttamente alla conclusione di contratti. Se, ad esempio, i rappresentanti di un’impresa farmaceutica promuovono attivamente i farmaci prodotti da tale impresa contattando i medici che successivamente prescrivono questi farmaci, questa attività di marketing non comporta direttamente la conclusione di contratti tra i medici e l’impresa in modo che il paragrafo non si applichi anche se le vendite di questi farmaci possono aumentare in modo significativo a seguito di tale attività di marketing.
32.6 Il seguente è un altro esempio che illustra l’applicazione del paragrafo 5. RCO, una società residente nello Stato R, distribuisce vari prodotti e servizi in tutto il mondo attraverso i suoi siti web. SCO, una società residente dello Stato S, è una consociata interamente controllata da RCO. I dipendenti di SCO inviano e-mail, telefonate o visitano organizzazioni di grandi dimensioni al fine di convincerli a comprare prodotti e servizi di RCO e sono quindi responsabili di un cospicuo fatturato nello Stato S; i dipendenti di SCO, la cui remunerazione è parzialmente basata sul fatturato procurato a RCO, utilizzano le loro capacità di creare relazioni per cercare di anticipare le esigenze dei clienti e convincerli ad acquistare i prodotti e i servizi offerti da RCO. Quando uno di questi clienti è persuaso da un dipendente di SCO ad acquistare una determinata quantità di beni o servizi, il dipendente indica il prezzo che sarà dovuto per tali acquisti, indica che il contratto dovrà essere concluso online con RCO prima che le merci o i servizi possano essere forniti da RCO e illustrano i termini standard dei contratti di RCO, compresa la struttura dei prezzi utilizzata da RCO, che il dipendente non è autorizzato a modificare. Il cliente conclude in seguito tale contratto online per la quantità discussa con il dipendente di SCO e in conformità con la struttura dei prezzi presentata da tale dipendente. In questo esempio, i dipendenti di SCO svolgono il ruolo principale che porta alla conclusione del contratto tra il cliente e RCO e tali contratti sono regolarmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa. Il fatto che i dipendenti di SCO non possano variare le condizioni dei contratti non significa che la conclusione dei contratti non sia il risultato diretto delle attività che svolgono per conto dell’impresa, convincendo il cliente ad accettare che questi termini standard siano l’elemento cruciale che porta alla conclusione dei contratti tra lui e RCO.
32.7 Il testo delle lettere a), b) e c) garantisce che il paragrafo 5 si applichi non solo ai contratti che creano diritti e obblighi che sono legalmente opponibili tra l’impresa per conto della quale agisce la persona e i terzi con cui tali contratti sono conclusi ma anche contratti che creano obblighi che saranno effettivamente eseguiti da tale impresa piuttosto che dalla persona contrattualmente obbligata a farlo.
32.8 Un caso tipico coperto da questi sottoparagrafi è quello in cui i contratti sono conclusi con i clienti da un agente, un socio o un dipendente di un’impresa al fine di creare diritti e obblighi legalmente applicabili tra l’impresa e questi clienti. Questi paragrafi comprendono anche i casi in cui i contratti conclusi da una persona che agisce per conto di un’impresa non vincolano giuridicamente tale impresa ai terzi con cui sono stipulati tali contratti, ma sono contratti per il trasferimento della proprietà o per la concessione del diritto di utilizzo di, proprietà dell’impresa o che l’impresa ha il diritto di utilizzare, o per la fornitura di servizi da tale impresa. Un tipico esempio potrebbero essere i contratti che un “commissionario” concluderebbe con terze parti nell’ambito di un accordo di commissionario con un’impresa estera in base al quale quel commissionario agirà per conto dell’impresa ma, nel farlo, concluderebbe con i contratti in nome proprio, in modo che non crei diritti e obblighi legalmente applicabili tra l’impresa estera e le terze parti anche se i risultati dell’accordo tra il commissionario e l’impresa estera  sarebbero tali che l’impresa estera trasferisca direttamente a questi terzi la proprietà o l’uso di proprietà che possiede o ha il diritto di usare.
32.9 Il riferimento ai contratti “in nome di” nella lettera a) non limita l’applicazione del sottoparagrafo ai contratti che sono letteralmente in nome dell’impresa; può applicarsi, ad esempio, a determinate situazioni in cui il nome dell’impresa non è indicato in un contratto scritto.
32.10 La condizione cruciale per l’applicazione delle lettere b) e c) è che la persona che conclude abitualmente i contratti, o che abitualmente svolge il ruolo principale che porta alla conclusione dei contratti che sono abitualmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa, agisca per conto di un’impresa in modo tale che le parti dei contratti che riguardano il trasferimento della proprietà o dell’uso di proprietà, o la fornitura di servizi, saranno eseguite dall’impresa invece che dalla persona che agisce per suo conto.
32.11 Ai fini della lettera b), è irrilevante il fatto che la proprietà in questione esista o sia di proprietà dell’impresa al momento della conclusione dei contratti tra la persona che agisce per conto dell’impresa ed i terzi. Ad esempio, una persona che agisce per conto di un’impresa potrebbe vendere beni di proprietà dell’impresa che questa produrrà successivamente prima di consegnarla direttamente ai clienti. Inoltre, il riferimento alla “proprietà” copre qualsiasi tipo di proprietà tangibile o intangibile.
32.12 I casi cui si applica il paragrafo 5 devono essere distinti dai casi in cui una persona conclude contratti per proprio conto e, per poter adempiere agli obblighi derivanti da tali contratti, ottiene beni o servizi da altre imprese o organizza per altre imprese la consegna di tali beni o servizi. In questi casi, la persona non agisce “per conto” di queste altre imprese e i contratti conclusi dalla persona non sono né in nome di tali imprese né per il trasferimento a terzi della proprietà o del diritto d’uso che tali imprese possiedono, o per la fornitura di servizi da parte di queste altre imprese. Quando, ad esempio, un’azienda opera come distributore di prodotti in un determinato mercato e, nel fare ciò, vende ai clienti prodotti acquistati da un’impresa (anche da un’impresa associata), non agisce per conto di tale impresa, né vende beni di proprietà di tale impresa poiché il bene venduto ai clienti è di proprietà del distributore. Ciò si verificherebbe ancora se quel distributore agisse come un cosiddetto “distributore a basso rischio” (e non, ad esempio, come agente) ma solo se il trasferimento della proprietà dei beni venduti da quel distributore a “basso rischio” passa dall’impresa al distributore e dal distributore al cliente (indipendentemente da quanto a lungo il distributore abbia detenuto la proprietà del bene venduto) in modo che il distributore possa ricavare un profitto dalla vendita al posto di una remunerazione nella forma, per esempio, di una commissione.
32.1 Inoltre, la frase “autorità a stipulare contratti in nome dell’impresa” non limita l’applicazione del paragrafo a un agente che stipula contratti letteralmente nel nome dell’impresa; il paragrafo si applica ugualmente a un agente che conclude contratti che sono vincolanti per l’impresa anche se tali contratti non sono effettivamente intestati all’impresa. La mancanza di coinvolgimento attivo di un’impresa nelle transazioni può essere indicativa di una concessione di autorità a un agente. Ad esempio, un agente può essere considerato in possesso dell’autorità effettiva per concludere contratti se sollecita e riceve (ma non formalizza) ordini che vengono inviati direttamente a un magazzino dal quale le merci sono consegnate e dove l’impresa straniera approva regolarmente le transazioni.
33. L’autorità di concludere I contratti di cui al paragrafo 5 deve coprire copre i contratti relativi ad operazioni che costituiscono l’attività dell’impresa. Sarebbe irrilevante, ad esempio, se la persona avesse l’autorità di stipulare stipulasse contratti di lavoro assumere dipendenti per conto dell’impresa per assistere l’attività di tale persona in favore dell’impresa o se la persona fosse autorizzata a concludere concluda, a nome dell’impresa, contratti simili relativi solo ad operazioni interne. Inoltre, la circostanza per la quale un’autorità debba o meno essere esercitata abitualmente una persona concluda contratti o svolga abitualmente il ruolo principale che porta alla conclusione di contratti che sono abitualmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa nell’altro Stato, e deve essere determinata sulla base della realtà commerciale del caso concreto. Una persona che è autorizzata a negoziare tutti gli elementi e i dettagli di un contratto in modo vincolante per l’impresa può dire di esercitare questa autorità “in quello Stato”, anche se il contratto è firmato da un’altra persona nello Stato in cui l’impresa è situato o se alla prima persona non è stato dato ufficialmente un potere di rappresentanza. Il semplice fatto, tuttavia, che una persona abbia partecipato o addirittura partecipato a negoziazioni in uno Stato tra un’impresa e un cliente non sarà sufficiente, da sola, a concludere che la persona abbia esercitato in tale Stato l’autorità di stipulare stipulato contratti o abbia svolto il ruolo principale che porta alla conclusione di contratti che sono abitualmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa nel nome dell’impresa. Il fatto che una persona abbia partecipato o addirittura partecipato a tali trattative potrebbe, tuttavia, essere un fattore rilevante nel determinare le esatte funzioni svolte da quella persona per conto dell’impresa. Poiché, in virtù del paragrafo 4, si ritiene che il mantenimento di una sede fissa per le sole finalità elencate in tale paragrafo non costituisca una stabile organizzazione, una persona le cui attività sono limitate a tali scopi non crea neppure una stabile organizzazione.
33.1 Il requisito secondo cui un agente deve “abitualmente” esercitare un’autorità per concludere contratti o svolgere il ruolo principale che porta alla conclusione di contratti che sono abitualmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa riflette il principio di base dell’articolo 5 che la presenza che un’impresa mantiene in uno Stato contraente dovrebbe essere più che meramente transitoria se si considera che l’impresa mantenga una stabile organizzazione, e quindi una presenza imponibile, in tale Stato. La portata e la frequenza delle attività necessarie per concludere che l’agente stia “esercitando abitualmente” stipulando contratti o svolgendo il ruolo principale che porta alla conclusione di contratti che sono abitualmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa dipenderà dalla natura dei contratti e del business del preponente. Non è possibile stabilire un test di frequenza preciso. Nondimeno, lo stesso tipo di fattori considerati nel paragrafo 6 sarebbero rilevanti per effettuare tale determinazione.
34. Quando sono soddisfatti i requisiti di cui al paragrafo 5, esiste una stabile organizzazione dell’impresa nella misura in cui la persona agisce per quest’ultima, cioè non solo nella misura in cui tale persona eserciti l’autorità per concludere concluda contratti o svolga il ruolo principale che porta alla conclusione di contratti che sono abitualmente conclusi senza modifiche sostanziali da parte dell’impresa nel nome dell’impresa.
35. Ai sensi del paragrafo 5, solo le persone che soddisfano le condizioni specifiche possono costituire una stabile organizzazione; tutte le altre persone sono escluse. Va tenuto presente, tuttavia, che il paragrafo 5 fornisce semplicemente un test alternativo del fatto che un’impresa abbia una stabile organizzazione in uno Stato. Se è possibile dimostrare che l’impresa ha una stabile organizzazione ai sensi dei paragrafi 1 e 2 (fatte salve le disposizioni del paragrafo 4), non è necessario dimostrare che la persona in questione rientri nella disposizione del paragrafo 5.
35.1 Sebbene un effetto del paragrafo 5 sia tipicamente il fatto che i diritti e gli obblighi derivanti dai contratti a cui si riferisce il paragrafo saranno assegnati alla stabile organizzazione risultante dall’applicazione del paragrafo (si veda il Paragrafo 21 del Commentario all’articolo 7), è importante notare che ciò non significa che l’intero profitto derivante dall’esecuzione di questi contratti debba essere attribuito alla stabile organizzazione. La determinazione degli utili attribuibili a una stabile organizzazione risultante dall’applicazione del paragrafo 5 sarà disciplinata dalle norme dell’articolo 7; chiaramente, ciò richiederà che le attività svolte da altre imprese e dal resto dell’impresa a cui appartiene la stabile organizzazione siano adeguatamente remunerate in modo che gli utili da attribuire alla stabile organizzazione a norma dell’articolo 7 siano solo quelli che la stabile organizzazione avrebbe derivato se si fosse trattato di un’impresa separata e indipendente che svolge le attività che il paragrafo 5 attribuisce a tale stabile organizzazione.

Paragrafo 6
36. Quando un’impresa di uno Stato contraente svolge rapporti d’affari tramite un intermediario, un commissionario generale o qualsiasi altro agente indipendente che svolga attività in quanto tali, non può essere assoggettata ad imposizione nell’altro Stato contraente in relazione a tali rapporti se l’agente agisce nel corso ordinario della sua attività (si veda il precedente paragrafo 32). Sebbene sia logico che Le attività di un tale agente, che rappresenta un’impresa separata e indipendente, non possano costituire non dovrebbe comportare la constatazione di una stabile organizzazione dell’impresa straniera, il paragrafo 6 è stato inserito nell’articolo per finalità di chiarezza e enfasi. 37. Una persona rientrerà nell’ambito di applicazione del paragrafo 6, cioè non costituirà una stabile organizzazione dell’impresa per conto della quale agisce solo se: è indipendente dall’impresa sia legalmente che economicamente, e si comporta nel corso ordinario della sua attività quando agisce per conto dell’impresa.
37. L’eccezione del paragrafo 6 si applica solo quando una persona agisce per conto di un’impresa nell’esercizio di un’attività commerciale come agente indipendente. Pertanto, non si applicherebbe nel caso in cui una persona agisca per conto di un’impresa con una diversa capacità, ad esempio nel caso in cui un dipendente agisca per conto del suo datore di lavoro o un partner agisca per conto di una partnership. Come spiegato al paragrafo 8.1 del Commentario all’articolo 15, a volte è difficile determinare se i servizi resi da un individuo costituiscano servizi per lavoro dipendente o servizi resi da un’impresa separata e le linee guida di cui ai paragrafi da 8.2 a 8.28 del Commentario all’articolo 15 sono rilevanti a tale scopo. Quando una persona agisce per conto di un’impresa nell’esercizio della propria attività e non come dipendente, tuttavia, l’applicazione del paragrafo 6 richiederà comunque che l’individuo agisca in qualità di agente indipendente; come spiegato al seguente paragrafo 38.7, questo status indipendente è meno probabile se le attività di tale individuo sono svolte esclusivamente o quasi esclusivamente per conto di un’impresa o di imprese strettamente collegate.
38. Se una persona che agisce in qualità di agente è indipendente dall’impresa rappresentata dipende dalla portata degli obblighi che questa persona ha nei confronti dell’impresa. Quando le attività commerciali della persona a favore dell’impresa sono soggette a istruzioni dettagliate o ad un controllo completo da parte dell’impresa, tale persona non può essere considerata indipendente dall’impresa. Un altro criterio importante è se il rischio imprenditoriale è sopportato dalla persona o dall’impresa che la persona rappresenta. In ogni caso, l’ultima frase del comma a) del paragrafo 6 stabilisce che in determinate circostanze una persona non deve essere considerata un agente indipendente (si vedano i successivi paragrafi da 38.6 a 38.11). 38.2 Le seguenti considerazioni dovrebbero essere tenute presenti quando si determina se un agente a cui non si applica quest’ultima frase possa essere considerato indipendente.
38.1 In relazione al test della dipendenza legale, Si deve notare che, quando l’ultima frase del paragrafo 6, lettera a), non si applica perché una controllata non agisce esclusivamente o quasi esclusivamente per le imprese strettamente collegate, il controllo che la società madre esercita sulla sua controllata nella sua qualità di azionista non è rilevante in considerazione della dipendenza o meno della controllata nella sua qualità di agente per la controllante. Ciò è coerente con la regola contenuta nel paragrafo 7 dell’articolo 5 (si veda anche il successivo paragrafo 38.11). Ma, come indica il paragrafo 41 del Commentario, la controllata può essere considerata un agente dipendente della sua società madre mediante l’applicazione degli stessi test applicati a società non collegate.
38.23 Un agente indipendente sarà in genere responsabile nei confronti del suo preponente per i risultati del suo lavoro ma non soggetto a controllo significativo rispetto al modo in cui tale lavoro viene svolto. Egli non sarà soggetto a istruzioni dettagliate da parte del preponente in merito alle modalità di svolgimento del lavoro. Il fatto che il preponente si basi sulla competenza e sulla conoscenza particolari dell’agente è un’indicazione di indipendenza.
38.34 Limitazioni sull’entità degli affari che possono essere condotti dall’agente influenzano chiaramente la portata dell’autorità dell’agente. Tuttavia, tali limiti non sono rilevanti per la dipendenza, che è determinata dall’esame della misura con la quale l’agente esercita la libertà nella conduzione degli affari per conto del preponente nell’ambito dell’autorità conferita dall’accordo.
38.45 Può essere una caratteristica dell’applicazione di un accordo che un agente fornisca informazioni sostanziali a un preponente in relazione all’attività svolta nell’ambito dell’accordo. Questo non è di per sé un criterio sufficiente per determinare che l’agente sia dipendente a meno che le informazioni non siano fornite con la finalità dell’approvazione da parte del preponente per il modo in cui deve essere condotta l’attività. La fornitura di informazioni che sono semplicemente intese a garantire il buon funzionamento dell’accordo ed il mantenimento di buoni rapporti con il preponente non è un segno di dipendenza.
38.56 Un altro fattore da considerare nel determinare lo stato indipendente è il numero di preponenti rappresentati dall’agente. Come indicato al paragrafo 38.7, lo status indipendente è meno probabile se le attività dell’agente sono svolte interamente o quasi per conto di un’unica impresa nel corso della durata dell’attività o per un lungo periodo di tempo. Tuttavia, questo fatto non è di per sé determinante. Tutti i fatti e le circostanze devono essere presi in considerazione per determinare se le attività dell’agente costituiscono un’attività autonoma da lui condotta in cui sopporta il rischio e riceve una remunerazione attraverso l’uso delle sue capacità e conoscenze imprenditoriali. Quando un agente agisce per un certo numero di preponenti nel corso della sua attività ordinaria e nessuno di questi è predominante in termini di attività svolta dall’agente, può esistere dipendenza qualora i preponenti agiscano di concerto per controllare gli atti dell’agente nel corso della sua attività per loro conto.
38.67 Non si può dire che un agente indipendente le persone agiscano nel normale corso delle della propria attività in quanto tale quando svolge attività che non sono correlate all’attività di un agente se, al posto dell’impresa, tali soggetti svolgono attività che, economicamente, appartengono alla sfera dell’impresa piuttosto che a quella delle proprie operazioni commerciali. Laddove, ad esempio, un commissionario non vende solo i beni o le merci dell’azienda in nome proprio, ma agisce anche abitualmente, in relazione a tale impresa, come agente permanente con l’autorità di stipulare contratti, sarebbe considerato nei confronti di questa particolare attività come una stabile organizzazione, dal momento che egli agisce quindi al di fuori del normale corso della propria attività commerciale (in particolare quella di un commissionario), a meno che le sue attività siano limitate a quelle menzionate alla fine del paragrafo 5 una società che agisce come un distributore per un numero di società a cui non è strettamente correlato agisce anche come agente per un’impresa strettamente collegata, le attività che la società intraprende come distributore non saranno considerate come facenti parte delle attività che la società svolge nel normale svolgimento della propria attività in qualità di agente e, pertanto, non sarà rilevante nel determinare se la società sia indipendente dall’impresa strettamente correlata per conto della quale sta agendo. 38.8 Nel decidere se determinate attività rientrino o meno nel normale corso dell’attività di un agente, si esamineranno le attività commerciali abitualmente svolte nell’ambito del commercio dell’agente come intermediario, commissionario o altro agente indipendente piuttosto che le altre attività commerciali effettuate da quell’agente. Mentre il confronto dovrebbe normalmente essere effettuato con le attività consuete per un agente di vendita, altri test complementari possono, in determinate circostanze, essere utilizzati contemporaneamente o alternativamente, ad esempio laddove le attività dell’agente non riguardino un commercio usuale.
38.7 L’ultima frase della lettera a) stabilisce che una persona non è considerata un agente indipendente quando agisce esclusivamente o quasi esclusivamente per una o più imprese a cui è strettamente collegata. Quest’ultima frase non significa, tuttavia, che il paragrafo 6 si applicherà automaticamente quando una persona agisce per una o più imprese a cui tale persona non è strettamente correlata. Il paragrafo 6 richiede che la persona svolga un’attività come agente indipendente e agisca nel corso ordinario di tale attività. Lo status indipendente è meno probabile se le attività della persona vengono svolte interamente o quasi per conto di una sola impresa (o di un gruppo di imprese strettamente correlate tra loro) nel corso di tutta l’attività della persona interessata o per un lungo periodo di tempo. Laddove, tuttavia, una persona agisce esclusivamente per un’impresa, a cui non è strettamente correlata, per un breve periodo di tempo (ad esempio all’inizio dell’attività di quella persona), è possibile che si applichi il paragrafo 6. Come indicato al paragrafo 38.5, tutti i fatti e le circostanze dovrebbero essere presi in considerazione per determinare se le attività della persona costituiscono l’esercizio di un’attività come agente indipendente.
38.8 L’ultima frase della lettera a) si applica solo quando la persona agisce “esclusivamente o quasi esclusivamente” per conto di imprese strettamente collegate. Ciò significa che laddove le attività della persona per conto di imprese a cui non è strettamente correlata non rappresenta una parte significativa dell’attività di quella persona, tale persona non si qualifica come agente indipendente. Quando, per esempio, le vendite che un agente conclude per imprese a cui non è strettamente correlato rappresentano meno del 10% di tutte le vendite che conclude come agente che agisce per altre imprese, tale agente dovrebbe essere considerato come agente “esclusivamente o quasi esclusivamente” per conto di imprese strettamente collegate.
38.9 La lettera b) spiega il significato del concetto di “persona strettamente legata a un’impresa” ai fini dell’articolo. Tale concetto va distinto dal concetto di “imprese associate” utilizzato ai fini dell’articolo 9; sebbene i due concetti si sovrappongano in una certa misura, non sono pensati per essere equivalenti.
38.10 La prima parte della lettera b) comprende la definizione generale di “persona strettamente legata a un’impresa”. Stabilisce che una persona è strettamente legata a un’impresa se, sulla base di tutti i fatti e le circostanze rilevanti, l’una abbia il controllo dell’altra o entrambe siano sotto il controllo delle stesse persone o imprese. Questa regola generale riguarderebbe, ad esempio, situazioni in cui una persona o un’impresa controllano un’impresa in virtù di un accordo specifico che consente a tale persona di esercitare diritti simili a quelli che avrebbe se possedesse direttamente o indirettamente più di 50% degli interessi al capitale dell’impresa. Come nella maggior parte dei casi in cui viene utilizzato il plurale, il riferimento alle “stesse persone o imprese” alla fine della prima frase della lettera b) riguarda anche i casi in cui vi è una sola persona o impresa.
38.11 La seconda parte della lettera b) prevede che la definizione di “persona strettamente legata a un’impresa” sia automaticamente soddisfatta in determinate circostanze. In questa seconda parte, una persona è considerata strettamente legata a un’impresa se una delle due possiede direttamente o indirettamente più del 50% degli interessi al capitale dell’altra o se una terza persona possiede direttamente o indirettamente più del 50% degli interessi al capitale sia nella persona che nell’impresa. Nel caso di un’azienda, questa condizione è soddisfatta se una persona detiene direttamente o indirettamente più del 50% dei voti complessivi e del valore delle azioni della società o della partecipazione nella società.
38.12 La regola nell’ultima frase della lettera a) e il fatto che la lettera b) riguardi situazioni in cui una società controlla o è controllata da un’altra società non limita in alcun modo l’ambito di applicazione dell’articolo 5, paragrafo 7. Come spiegato nel paragrafo 41.1 di seguito, è possibile che una controllata agisca per conto della sua società madre in modo tale che si ritenga che la società madre abbia una stabile organizzazione ai sensi del paragrafo 5; in tal caso, una controllata che agisca esclusivamente o quasi esclusivamente per la propria controllante non potrà beneficiare dell’eccezione dell’”agente indipendente” di cui al paragrafo 6. Ciò tuttavia non implica che la relazione casa madre-controllata elimini i requisiti del paragrafo 5 e che tale relazione potrebbe essere di per sé sufficiente per concludere che tutti questi requisiti sono soddisfatti.
39. Secondo la definizione del termine “stabile organizzazione” una compagnia di assicurazione di uno Stato può essere assoggettata ad imposta nell’altro Stato per le sue attività di assicurazione, se ha una sede fissa di attività ai sensi del paragrafo 1 o se esercita la sua attività attraverso una persona ai sensi del paragrafo 5. Poiché le agenzie di compagnie assicurative straniere a volte non soddisfano nessuno dei suddetti requisiti, è concepibile che queste società facciano affari su larga scala in uno Stato senza essere imponibili in quello Stato sui profitti derivanti da tali affari. Per ovviare a questa possibilità, varie convenzioni concluse dai paesi membri dell’OCSE prima del [prossimo aggiornamento] comprendono una disposizione che stabilisce che le compagnie di assicurazione di uno Stato sono considerate come aventi una stabile organizzazione nell’altro Stato se riscuotono i premi in quell’altro Stato attraverso un agente ivi stabilito – diverso da un agente che già costituisce una stabile organizzazione ai sensi del paragrafo 5 – o che assicura rischi situati in tale territorio attraverso tale agente. La decisione di includere o meno una disposizione in tal senso in una convenzione dipenderà dalla situazione fattuale e giuridica prevalente negli Stati contraenti interessati. Inoltre, le modifiche ai paragrafi 5 e 6 apportate nel [prossimo aggiornamento] hanno affrontato alcune delle preoccupazioni che una disposizione di questo tipo intende affrontare. Spesso, pertanto, tale disposizione non sarà contemplata. Alla luce di questo fatto, non è sembrato opportuno inserire una disposizione in tal senso nel Modello di Convenzione.