Questo capitolo discute delle sfide che l’economia digitale solleva nel campo della tassazione indiretta, relativamente alle esenzioni per le importazioni di beni di scarso valore e per le forniture digitali a distanza nei confronti dei consumatori finali. Descrive poi le opzioni per affrontare queste sfide.

8.1. Riscossione dell’IVA nell’economia digitale

309. Il commercio transfrontaliero di beni, servizi e beni immateriali (che includono, ai fini dell’IVA, anche i download digitali) crea sfide per i sistemi IVA, in particolare quando tali prodotti sono acquisiti da consumatori privati da fornitori esteri. L’economia digitale ingrandisce queste sfide, in quanto l’evoluzione della tecnologia ha aumentato notevolmente la capacità dei consumatori privati di acquistare online e la capacità delle aziende di vendere ai consumatori in tutto il mondo senza la necessità di essere presenti, fisicamente o in altro modo, nel paese dei consumatori. Ciò spesso comporta la perdita o la riscossione di una quantità impropriamente ridotta dell’IVA su tali flussi, con effetti negativi sulle entrate IVA dei paesi, e sulle condizioni di parità tra i venditori residenti e non residenti. Le principali sfide fiscali legate all’IVA nell’economia digitale riguardano (i) le importazioni di pacchi a basso valore delle vendite online che sono considerate esentate dall’IVA in molte giurisdizioni e (ii) la forte crescita del commercio di servizi e di beni immateriali, in particolare le vendite ai consumatori privati, su cui spesso non viene riscosso alcun importo di IVA o un importo improprio, a causa della complessità dell’applicazione dell’imposta IVA su tali forniture.

8.1.1. Esenzioni per le importazioni di merci a basso valore

310. La prima sfida relativa alla riscossione dell’IVA emerge dalla crescita registrata nel commercio elettronico e, in particolare, negli acquisti online di beni fisici dei consumatori finali da fornitori di un’altra giurisdizione. I paesi che hanno un sistema IVA, riscuotono l’imposta sulle importazioni di beni dall’importatore al momento dell’importazione delle merci utilizzando i meccanismi di riscossione doganale. Molte giurisdizioni IVA applicano un’esenzione dall’IVA per le importazioni di merci a basso valore, in quanto i costi amministrativi connessi alla riscossione dell’IVA è probabile che superino l’IVA dovuta sulle stesse merci. Il valore a cui è fissata la soglia di esenzione varia notevolmente da paese a paese, ma indipendentemente dal valore della soglia, molti paesi con un sistema IVA hanno visto una crescita significativa del volume delle importazioni a basso valore per le quali l’IVA non viene riscossa.

311. Le sfide derivano dalla capacità delle imprese di strutturare deliberatamente i loro affari per trarre vantaggio dalle soglie di esenzione IVA di un paese per vendere merci ai consumatori senza il pagamento dell’IVA. Ad esempio, un’azienda nazionale che vende beni a basso valore online a consumatori della sua giurisdizione è obbligata a riscuotere e versare l’IVA sulle sue vendite all’Erario nazionale. L’impresa potrebbe ristrutturare le proprie attività in modo che i beni di basso valore siano invece inviati ai propri consumatori da una giurisdizione straniera e che quindi si qualificano nell’ambito di tale esenzione da parte della giurisdizione IVA in quanto importazioni a basso valore. Allo stesso modo, un’attività in fase di start-up potrebbe strutturare le proprie operazioni per sfruttare appieno l’esenzione IVA e localizzarsi all’estero piuttosto che nella giurisdizione in cui si trovano i suoi clienti.

312. L’esenzione per le importazioni a basso valore comporta un decremento delle entrate IVA e la possibilità di una pressione concorrenziale sleale nei confronti dei rivenditori nazionali che generalmente sono tenuti, a seconda delle loro dimensioni, a pagare l’IVA sulle loro vendite ai consumatori domestici. Di conseguenza, le preoccupazioni non sono solo l’immediata perdita di entrate e le pressioni concorrenziali sui fornitori nazionali, ma anche l’incentivo che viene creato per i fornitori nazionali di localizzarsi o trasferirsi in una giurisdizione straniera per vendere i loro beni di basso valore senza IVA. Va inoltre rilevato che tali trasferimenti da parte delle imprese nazionali aggiungerebbero impatti negativi in termini di occupazione e reddito.

313. Le esenzioni per le importazioni a basso valore sono dunque diventate sempre più controverse nel contesto della crescente economia digitale. La difficoltà sta nel trovare l’equilibrio tra la necessità di un’adeguata protezione delle entrate ed evitare distorsioni della concorrenza, che tendono a favorire una soglia minore, e la necessità di mantenere i costi di riscossione proporzionati al livello relativamente ridotto dell’IVA riscossa, favorendo un soglia più elevata. All’epoca in cui sono stati introdotte le esenzioni IVA all’importazione, gli acquisti su internet non esistevano e il livello delle importazioni che beneficiano dell’esenzione era relativamente basso. Negli ultimi anni molti paesi con sistemi IVA hanno visto una crescita significativa e rapida del volume delle importazioni di beni di basso valore sui quali non viene riscossa l’IVA con conseguente riduzione delle entrate e la crescente pressione concorrenziale sleale sui rivenditori nazionali che sono tenuti, al contrario, a versare l’IVA sulle loro vendite ai consumatori domestici.

8.1.2. Forniture digitali a distanza ai consumatori

314. La seconda sfida in materia di riscossione dell’IVA è dovuta alla forte crescita delle forniture digitali transfrontaliere da imprese a consumatori (B2C) di servizi e di beni immateriali. L’economia digitale ha permesso sempre più la consegna di tali prodotti da aziende distanti a consumatori di tutto il mondo, senza alcuna presenza fisica diretta o indiretta del fornitore nella giurisdizione del consumatore. Tali forniture a distanza di servizi e di beni immateriali presentano sfide ai sistemi IVA, in quanto non comportano alcuna riscossione di IVA o una quantità imponibile insufficiente di IVA e generano potenziali pressioni concorrenziali nei confronti dei fornitori nazionali.

315. Consideriamo l’esempio di un fornitore online di contenuti digitali in streaming come film e spettacoli televisivi. Le forniture sono fatti principalmente per i consumatori finali che possono accedere al contenuto digitale attraverso i loro computer, dispositivo mobile e televisore collegati a Internet. Se il fornitore è residente nella stessa giurisdizione dei propri clienti, dovrà riscuotere e versare l’IVA sulle forniture all’Erario nazionale. Tuttavia, se il fornitore non è residente nella giurisdizione del consumatore, possono sorgere problemi.

316. Come indicato nel capitolo 2, i paesi che applicano l’IVA a tali forniture transfrontaliere di servizi o di beni immateriali hanno utilizzato in larga misura due approcci: il primo approccio assegna i diritti di tassazione alla giurisdizione in cui il fornitore è residente mentre il secondo approccio alloca i diritti di tassazione alla giurisdizione in cui il cliente è residente. Se si applica il primo approccio alla fornitura di contenuti digitali nell’esempio, questa fornitura sarà soggetta ad IVA nella giurisdizione del fornitore all’aliquota applicabile in tale giurisdizione. Se la giurisdizione del fornitore del contenuto digitale nell’esempio non applica alcuna IVA o un’IVA ad aliquota minore di quella della giurisdizione del consumatore, si verificherebbe un’erosione della riscossione dell’IVA, e nessuna o un importo molto basso di imposta sarebbe accreditata alla giurisdizione in cui avviene il consumo finale.

317. L’approccio che assegna i diritti alla tassazione alla giurisdizione in cui il cliente risiede dovrebbe, in linea di principio, comportare una tassazione nella giurisdizione del consumo. Tuttavia, secondo questo approccio, è impegnativo per le giurisdizioni dei consumatori privati garantire un’efficace riscossione dell’IVA sui servizi e sui beni intangibili acquisiti da tali consumatori all’estero. Un’opzione è quella di richiedere al consumatore privato di “auto-dichiarare” e versare l’IVA nella sua giurisdizione all’aliquota in essa applicabile. Tuttavia, tale meccanismo ha dimostrato di essere in gran parte inefficace e, di conseguenza, è molto probabile che in questo scenario il consumatore non pagherebbe alcuna imposta. Le “E-commerce Guidelines” (OCSE, 2003) raccomandano pertanto un meccanismo che richieda al fornitore non residente di registrare, riscuotere e versare l’IVA in base alle regole della giurisdizione in cui il consumatore è residente. Ciò comporterebbe la corretta riscossione dell’IVA nella giurisdizione del consumo. Questo approccio dipende tuttavia dal fatto che il fornitore non residente soddisfi l’obbligo di registrazione, riscossione e versamento dell’IVA. In altre parole, se i diritti di tassazione sono assegnati alla giurisdizione della residenza del consumatore senza implementare un meccanismo adatto per riscuotere l’imposta in questa giurisdizione, è improbabile che l’IVA sia pagata[1].

318. L’esempio sopra illustra come i fornitori nazionali di servizi concorrenti potrebbero affrontare potenziali pressioni di concorrenza sleale da parte di fornitori non residenti. I fornitori nazionali sono tenuti a riscuotere e versare l’IVA sulle loro prestazioni di servizi e cessioni di beni intangibili ai loro consumatori domestici, mentre il fornitore non residente, a seconda dello scenario, potrebbe strutturare i propri affari in modo da non riscuotere e versare l’IVA, oppure riscuotere e versare un importo inadeguato di IVA. L’esempio illustra anche come potrebbe sorgere un incentivo per i fornitori nazionali di ristrutturare le proprie attività in modo che le loro prestazioni di servizi e cessioni di beni intangibili vengano effettuate da un sito localizzato all’estero, che potrebbe consentire loro di effettuare le forniture senza IVA o con una quantità impropriamente ridotta di IVA. Questo incentivo potrebbe sorgere in risposta alla concorrenza di fornitori non residenti che riscuotono o versano l’IVA o una quantità inappropriata di IVA come parte di una strategia per ottenere un potenziale vantaggio competitivo rispetto ai fornitori nazionali che l’IVA la pagano. Tali trasferimenti da parte delle imprese nazionali potrebbero ulteriormente avere un impatto negativo sull’occupazione e sul reddito.

319. In questo contesto le giurisdizioni esaminano sempre più le modalità per garantire l’effettiva riscossione dell’IVA sui servizi e sugli intangibili acquisiti da consumatori residenti da fornitori esteri attraverso una piattaforma digitale, in linea con il principio della destinazione, basandosi principalmente su un obbligo per i fornitori non residenti di registrare, riscuotere e versare l’imposta. La conformità a tali requisiti è essenzialmente volontaria poiché le giurisdizioni dei consumatori hanno mezzi limitati per verificare la conformità di fornitori non residenti e non stabilizzati nella loro giurisdizione. L’esperienza nei paesi che hanno attuato tale approccio suggerisce che un numero significativo di fornitori risulta conforme agli obblighi di registrazione, riscossione e versamento delle imposte sui loro servizi a distanza, oppure ha scelto di stabilire una presenza fisica nella giurisdizione del mercato e diventare effettivamente un fornitore “domestico”. È stato suggerito che, in particolare gli operatori di alto profilo che possiedono una quota considerevole del mercato, vogliono essere considerati conformi agli obblighi fiscali, in particolare per ragioni di reputazione. In assenza di un sistema che renda più semplice gli adempimenti per le imprese non residenti e senza mezzi di cooperazione internazionale ben funzionanti tra le autorità fiscali, tuttavia, molti fornitori non residenti potrebbero non aderire alle normative della giurisdizione del consumatore, senza alcuna reale possibilità per le autorità fiscali di controllarle e sanzionarle. Di conseguenza, vi è una perdita di entrate IVA per queste giurisdizioni e pressioni potenzialmente sleali di concorrenza sui fornitori nazionali.

320. Occorre anche rilevare che alcuni sistemi IVA che attribuiscono diritti di tassazione alla giurisdizione della residenza o all’ubicazione effettiva del consumatore non hanno attuato un meccanismo efficiente per la riscossione dell’IVA sui servizi acquistati da consumatori privati da fornitori non residenti. Questo in quanto, sostanzialmente, sarebbe estremamente gravoso per le amministrazioni fiscali implementare un tale meccanismo di riscossione. Di conseguenza, non viene pagata alcuna IVA sulle forniture digitali importate in tali giurisdizioni da parte dei consumatori privati. La forte crescita dell’economia digitale, in particolare la crescente dimensione del commercio B2C nei prodotti digitali, può rendere questo approccio sempre più insostenibile.

8.2. Affrontare le più ampie sfide della tassazione indiretta dell’economia digitale

321. La riscossione dell’IVA sulle operazioni transfrontaliere concluse tramite i media digitali è stata individuata dalla TFDE quale tema chiave da affrontare urgentemente per livellare il campo di gioco tra fornitori stranieri e fornitori nazionali e per proteggere le entrate dei paesi. Il TFDE ha chiesto il lavoro su questi temi al Gruppo di Lavoro n. 9 (WP9) del Comitato OCSE sugli affari fiscali (CFA), da completare entro la fine del 2015 con i paesi associati nel progetto BEPS che partecipano in modo paritario coi paesi dell’OCSE.

8.2.1. La riscossione dell’IVA sulle importazioni di merci a basso valore

322. Quando hanno applicato le soglie di esenzione IVA per le importazioni di beni di scarso valore, le giurisdizioni hanno generalmente cercato di trovare l’equilibrio appropriato tra le spese amministrative e di adempimento della tassazione delle importazioni a basso valore e le perdite di entrate e delle potenziali distorsioni di concorrenza che le esenzioni possono creare. Tuttavia, queste soglie di esenzione sono state generalmente stabilite prima dell’avvento e della crescita dell’economia digitale e quindi una revisione può essere richiesta per garantire che siano ancora appropriate.

323. Se l’efficienza del processo di importazione di merci a basso valore e la riscossione dell’IVA su tali importazioni potrebbero essere migliorati, i governi potrebbero essere in grado di abbassare le soglie di esenzione IVA e di affrontare le questioni connesse al loro funzionamento. In questo contesto, il WP 9 del CFA dell’OCSE, con i paesi associati del progetto BEPS che partecipano in modo paritario coi paesi dell’OCSE, ha effettuato lavori su possibili opzioni per una riscossione più efficiente dell’IVA sulle importazioni di beni di scarso valore. È stata redatta una relazione sulla base dei risultati di questo lavoro che illustra e valuta i principali approcci disponibili per migliorare l’efficienza della riscossione dell’IVA su tali importazioni, che potrebbero consentire ai governi di ridurre o rimuovere le soglie di esenzione se lo desiderano (il “Low Value Imports Report” è riportato nell’allegato C). La presente relazione non presenta raccomandazioni o linee guida ma fornisce anzitutto un’analisi di possibili approcci per migliorare l’efficienza della riscossione dell’IVA sulle importazioni di beni di basso valore. Valuta le opzioni disponibili o le combinazioni di opzioni che i governi possono considerare a seconda della loro situazione interna e della loro esposizione alle importazioni di beni di basso valore.

324. Il “Low Value Imports Report” riguarda esclusivamente la riscossione dell’IVA sulle importazioni di beni di basso valore, non la riscossione dei dazi doganali. Sia l’IVA all’importazione che i dazi doganali vengono generalmente riscossi dalle autorità doganali e la maggior parte dei paesi impone una soglia minima anche per i dazi doganali, spesso superiori alla soglia di esenzione IVA[2]. In tale contesto, la relazione esplora i modelli per la riscossione dell’IVA all’importazione che limiterebbe o eliminerebbe la necessità che le autorità doganali intervengano nella riscossione dell’IVA per le importazioni che non sono soggette a dazi doganali. Ciò dovrebbe ridurre in modo significativo i costi di riscossione dell’IVA sulle importazioni di basso valore. L’IVA sulle importazioni di merci superiori alla soglia doganale potrebbe continuare ad essere riscossa insieme ai dazi e ai diritti doganali con le normali procedure doganali. È tuttavia riconosciuto che le autorità doganali continueranno a svolgere un ruolo importante, in particolare per garantire la sicurezza e l’integrità della catena del valore (ad esempio la rilevazione e la prevenzione del movimento illegale di merci illecite e contraffatte).

325. Il “Low Value Imports Report” identifica quattro grandi modelli per la riscossione dell’IVA sulle importazioni a basso valore e valuta le loro probabili prestazioni. Questi modelli sono: (1) il modello tradizionale di riscossione; (2) il modello di riscossione dell’acquirente; (3) il modello di riscossione del venditore; e (4) il modello di riscossione intermediata. La distinzione tra questi modelli di riscossione è essenzialmente basata sul soggetto responsabile dell’IVA. Il modello di raccolta tradizionale è il modello attualmente applicato per la riscossione di dazi e tasse all’importazione, spesso combinato con un’esenzione IVA per le importazioni di merci a basso valore. Gli altri tre modelli presentano possibili approcci alternativi per una riscossione più efficiente dell’IVA sull’importazione di beni di basso valore. Il funzionamento di questi modelli e le loro probabili prestazioni sono riepilogati nei seguenti paragrafi.

8.2.1.1. Il modello tradizionale di riscossione

326. Il modello tradizionale di riscossione, in cui l’IVA viene riscossa alla frontiera per ciascun bene a basso valore importato singolarmente, è generalmente ritenuta un modello non efficace per la riscossione dell’IVA sulle importazioni di beni di basso valore. Questo è certamente il caso in assenza di sistemi di trasmissione elettronica dei dati per sostituire i processi cartacei e manuali esistenti.

327. L’efficienza del modello tradizionale di raccolta può migliorare nel tempo, in quanto e quando i sistemi elettronici per la dichiarazione di pre-arrivo, la valutazione fiscale elettronica e il pagamento siano attuati in tutto il mondo per sostituire i processi di verifica manuali. Questi nuovi processi elettronici sono già prevalenti nell’ambiente del trasporto espresso in cui hanno prodotto notevoli incrementi di efficienza. L’uso coerente di tali sistemi elettronici migliorerà l’efficienza del modello tradizionale di riscossione sia per le amministrazioni fiscali che per i fornitori. La loro implementazione a livello mondiale potrebbe consentire la rimozione delle attuali soglie di esenzione IVA. Il “Low Value Imports Report” osserva tuttavia che questi sistemi non sono ancora disponibili per elaborare l’importazione di un notevole numero di beni di basso valore che vengono spostati dai servizi postali. Questi processi elettronici per l’ambiente postale sono ancora in fase di sviluppo e possono essere disponibili solo nel medio periodo.

8.2.1.2. Il modello di riscossione dell’acquirente

328. Un modello che si basa sull’acquirente per riscuotere e versare l’IVA sulle sue importazioni di merci a basso valore è probabile che non fornisca una soluzione sufficientemente solida per un’efficace riscossione dell’imposta. Sebbene il modello di raccolta dell’acquirente possa comportare solo un limitato carico di adempimenti per i fornitori, il livello di costo dell’adempimento da parte degli acquirenti dovrebbe essere basso e questo modello sarebbe estremamente complesso e costoso per le amministrazioni doganali e fiscali da attuare e implementare.

8.2.1.3. Il modello di riscossione del venditore

329. Un modello che imponga ai venditori non residenti di applicare, riscuotere e versare l’IVA nel paese d’importazione potrebbe migliorare l’efficienza della riscossione dell’IVA sulle importazioni a basso valore e creare quindi opportunità per i governi di eliminare o ridurre le soglie di esenzione all’importazione se vogliono farlo. Se, tuttavia, un modello di riscossione del venditore creerebbe ulteriori oneri per i venditori non residenti, questi potrebbero essere mitigati completando questo modello con un regime di registrazione e di conformità IVA semplificato simile a quello suggerito nell’ambito delle “International VAT/GST Guidelines on B2C supplies of services and intangibles” dell’OCSE (linee guida B2C). Quando un fornitore fornisce sia merci che servizi in una particolare giurisdizione, il sistema di registrazione applicato in base alle linee guida B2C potrebbe essere utilizzato per entrambi i tipi di forniture. Ciò ridurrebbe i costi amministrativi e di adempimento del fornitore. Facendo un passo avanti, la possibilità di elaborazione rapida potrebbe essere resa disponibile nelle dogane per beni di basso valore importati in questo modello. Il “Low Value Imports Report” fa notare che l’attuazione di un tale modello potrebbe comportare notevoli modifiche ai processi e ai sistemi esistenti in materia di riscossione delle imposte e che sarebbe necessaria una cooperazione internazionale e inter-agenzie (amministrazioni fiscali e doganali) per contribuire a garantire il rispetto da parte dei fornitori non residenti nel quadro di questo modello.

8.2.1.4. Il modello di raccolta intermediata

330. Un modello in cui l’IVA sulle importazioni di beni di basso valore possa essere riscossa e versata da intermediari per conto di venditori non residenti potrebbe migliorare l’efficienza della riscossione dell’IVA su tali importazioni e creare quindi opportunità per i governi di eliminare o ridurre l’esenzione dall’importazione, supponendo che tali intermediari dispongano delle informazioni necessarie per dichiarare e versare il giusto importo di IVA nel paese d’importazione. La riscossione dell’IVA da parte degli intermediari comporterebbe un minimo onere di conformità per i fornitori. Può però risultare in un costo aggiuntivo che può essere trasmesso all’acquirente. Questo modello può essere particolarmente efficace quando l’IVA viene riscossa da intermediari che hanno una presenza nel paese d’importazione (ad esempio vettori e corrieri espressi, operatori postali e piattaforme di e-commerce implementate localmente). La comprensione delle norme e delle procedure fiscali e doganali locali potrebbe fornire vantaggi sia ai fornitori che alle amministrazioni fiscali. Sono identificati quattro tipi principali di intermediari:

  • Operatori postali: nell’ambiente degli operatori postali, le informazioni sono limitate e vengono raccolte e trasmesse in forma cartacea. La maggior parte degli operatori postali non dispone di sistemi adeguati per gestire la dichiarazione e la riscossione dell’IVA all’importazione di beni di scarso valore. Si stanno sviluppando processi di riscossione e versamento elettronici, ma il sistema postale richiederebbe ancora un adeguamento sostanziale per gestire un efficiente modello di riscossione IVA.
  • Vettori e corrieri espressi: nell’ambiente dei trasportatori, i sistemi elettronici di riscossione e versamento che consentono una riscossione ed un versamento efficienti dell’IVA all’importazione sono già attivi e tale riscossione e versamento di IVA alle autorità da parte di vettori espressi è già pratica comune. Un modello in base al quale i venditori non residenti possono contare sui vettori espressi per riscuotere e versare l’IVA sulle importazioni di merci a basso valore potrebbe fornire una soluzione efficace ed efficiente, a condizione che sia combinata con regimi di adempimento sufficientemente semplici e con elaborazione rapida.
  • Piattaforme di commercio elettronico trasparenti: le piattaforme di commercio elettronico trasparenti sono piattaforme che forniscono un quadro commerciale per i fornitori, ma che non fanno parte della transazione commerciale tra il venditore e l’acquirente. Queste piattaforme hanno generalmente accesso alle informazioni chiave necessarie per valutare l’IVA dovuta nel paese d’importazione di beni di basso valore. Alcuni dei leader nel mercato delle piattaforme di commercio elettronico già forniscono servizi di conformità fiscale ai loro fornitori. Un modello in cui l’IVA sulle importazioni di beni di scarso valore sia riscossa e versata da tali piattaforme di e-commerce trasparenti per conto di fornitori non residenti potrebbe fornire una soluzione efficace ed efficiente, a condizione che sia combinata con regimi di adempimento sufficientemente semplici e con elaborazione rapida. È tuttavia riconosciuto che queste piattaforme di commercio elettronico possono spesso avere bisogno di implementare modifiche di sistemi per garantire la riscossione ed il versamento dell’IVA sufficientemente efficienti ed efficaci. Quando le piattaforme di commercio elettronico non hanno una presenza nel paese d’importazione, sarebbe necessaria la cooperazione internazionale e inter-agenzie (amministrazioni fiscali e doganali) per contribuire a garantire la conformità di tali piattaforme.
  • Intermediari finanziari: non raccolgono le informazioni necessarie per la riscossione ed il versamento dell’IVA sulle importazioni a basso valore e lo sviluppo di un modello che si basa su questi intermediari per riscuotere e versare l’IVA dell’importazione comporterebbe profondi cambiamenti nei processi di raccolta dei dati. È pertanto ritenuto improbabile che gli intermediari finanziari possano svolgere un ruolo nella riscossione più efficiente dell’IVA sulle importazioni di beni di scarso valore.

8.2.1.5. Conclusione generale

331. La valutazione dei modelli di cui sopra suggerisce che sono disponibili una serie di possibili approcci per aumentare l’efficienza della riscossione dell’IVA sulle importazioni a basso valore tra cui scegliere, a seconda delle decisioni politiche nazionali e delle circostanze specifiche.

332. Le giurisdizioni potrebbero optare per una combinazione di modelli. Ad esempio, un modello di riscossione opzionale dai venditori potrebbe essere combinato con un modello di riscossione intermediata (che potrebbe consentire alle piccole e medie imprese di adeguarsi più facilmente), in base al quale il venditore e l’intermediario beneficerebbero di una regola semplificata di registrazione e di adempimenti IVA progettati e gestiti in conformità con il sistema applicato in base alle linee guida B2C. Entrambi i modelli potrebbero essere combinati con altri meccanismi di semplificazione, come l’elaborazione rapida delle pratiche doganali. Per aumentare la conformità, questi modelli potrebbero essere combinati con una regola di riserva per la riscossione dell’IVA con il modello tradizionale (eventualmente dal consumatore finale), ad esempio, se l’IVA non è stata pagata né sotto il modello del venditore né sotto il modello intermediato. I rischi di sottovalutazione o di descrizione errata da parte di fornitori stranieri di merci importate dovrebbero essere considerati per la valutazione dei modelli o combinazione di modelli.

333. L’attuazione di questi modelli o di una loro combinazione consente alle giurisdizioni di rimuovere o ridurre le soglie di esenzione IVA, se vogliono farlo.

334. È riconosciuto che ogni riforma volta a migliorare l’efficienza della riscossione dell’IVA sulle importazioni a basso valore dovrà essere completata con un’adeguata valutazione dei rischi e una maggiore cooperazione amministrativa internazionale tra le autorità fiscali per far rispettare la conformità.

8.2.2. La riscossione dell’IVA sulle forniture transfrontaliere di servizi e beni immateriali da imprese a consumatori

335. L’OCSE e il G20 hanno sviluppato approcci raccomandati per affrontare la sfida fondamentale della riscossione dell’IVA sulle vendite di prodotti digitali a consumatori privati da fornitori non residenti nel contesto dei lavori sulle “International VAT/GST Guidelines”. Queste linee guida sono state sviluppate come un futuro standard mondiale per affrontare questioni di doppia imposizione e di non-imposizione indebita derivanti da incongruenze nell’applicazione dell’IVA al commercio internazionale. La loro portata non è limitata al commercio dei prodotti digitali e riguarda in generale i servizi commerciali e i beni intangibili. Le linee guida presentano una soluzione separata per il commercio B2B (B2B) e il commercio (B2C), riconoscendo che i sistemi IVA spesso impiegano meccanismi diversi per riscuotere l’imposta per queste categorie di transazioni. L’approccio raccomandato per affrontare la sfida della riscossione dell’IVA sulle vendite di prodotti digitali a consumatori privati da fornitori non residenti è incluso nelle linee guida che riguardano specificamente le transazioni B2C (cfr. Allegato D).

336. Le linee guida sul B2C presentano una serie di norme per la determinazione del luogo di imposizione per le forniture B2C di servizi e beni intangibili, secondo il principio della destinazione. Esse prevedono che la giurisdizione in cui il cliente ha la sua residenza abituale ha il diritto di riscuotere l’IVA sulle forniture a distanza di servizi e di beni intangibili, comprese le forniture digitali da parte di fornitori non residenti. Queste norme consentono ai fornitori e alle amministrazioni fiscali di prevedere con ragionevole precisione il luogo in cui i servizi o i beni intangibili saranno probabilmente consumati tenendo conto dei vincoli pratici. L’attuazione di tali norme mira a garantire che l’IVA in materia di forniture nella giurisdizione del mercato si applichi alla stessa aliquota delle forniture domestiche. Ciò garantisce la parità di condizioni tra i fornitori nazionali e quelli non residenti, in modo che non esista alcun vantaggio fiscale per le società estere basate in giurisdizioni a bassa o nulla fiscalità per le vendite ai consumatori finali, rispetto alle imprese nazionali.

337. Per quanto riguarda la questione fondamentale della riscossione dell’IVA nel paese di destinazione, le linee guida B2C indicano che, attualmente, l’approccio più efficace ed efficiente per garantire l’adeguata riscossione dell’IVA sulle forniture B2C transfrontaliere rende necessario che il fornitore non residente si identifichi e liquidi l’IVA nella giurisdizione della tassazione. Le linee guida B2C raccomandano che le giurisdizioni considerino di stabilire un regime semplificato di registrazione e di adempimenti per facilitare la conformità dei fornitori non residenti, le cui principali caratteristiche sono descritte nella tabella 8.1. I più elevati livelli di conformità da parte dei fornitori non residenti sono probabilmente raggiungibili se gli obblighi di adempimento nella giurisdizione della tassazione sono limitati a ciò che è strettamente necessario per l’effettiva riscossione dell’imposta. Una semplificazione appropriata è particolarmente importante per agevolare la conformità delle imprese che si trovano di fronte ad obblighi in più giurisdizioni. Al contempo, nel considerare procedure semplificate ai fini dell’IVA, è importante sottolineare che l’identificazione ai fini IVA è indipendente dalla determinazione della presenza di una SO ai fini fiscali. Riconoscendo che bisogna trovare un giusto equilibrio tra la semplificazione e la necessità dei governi di salvaguardare le proprie entrate, le linee guida B2C indicano che è necessario che le giurisdizioni adottino misure adeguate per rafforzare la cooperazione amministrativa internazionale, che costituisce un mezzo fondamentale per la corretta riscossione e versamento dell’imposta sulle forniture transfrontaliere di servizi e beni intangibili da parte di fornitori non residenti.

Tabella 8.1. Principali caratteristiche di un regime di identificazione e di adempimenti semplificato per i fornitori non residenti

Procedura di registrazioneLe informazioni richieste potrebbero essere limitate ai dettagli necessari, che  potrebbero includere:
– nome dell’attività, incluso il nome commerciale;
– nome del responsabile della gestione fiscale;
– indirizzo postale e/o registrato dell’impresa e sua persona di contatto;
– numero di telefono del contatto;
– indirizzo elettronico della persona di contatto;
– URL dei siti internet dei fornitori non residenti attraverso i quali l’attività è condotta nella giurisdizione fiscale;
– Numero di identificazione fiscale nazionale, se tale numero è rilasciato al fornitore della competenza del fornitore per svolgere attività in tale giurisdizione.
Il modo più semplice per impegnarsi con le amministrazioni fiscali da un luogo remoto è quello dei processi elettronici. Una domanda di registrazione on-line potrebbe essere resa accessibile nella home page del sito web dell’amministrazione fiscale, preferibilmente disponibile nelle lingue dei principali partner commerciali della giurisdizione.
Rimborso dell’imposta sugli acquistiLa tassazione delle giurisdizioni potrebbe limitare l’ambito di un regime di registrazione e di adempimenti semplificato alla riscossione dell’IVA sulle forniture di servizi e  beni intangibili B2C da parte di fornitori non residenti senza possibilità di rimborso dell’imposta pagata sugli acquisti nel regime semplificato.
Il rimborso delle imposte sugli acquisti potrebbe restare a disposizione dei fornitori non residenti nell’ambito della normale procedura di rimborso, o nell’ambito delle normali procedure di registrazione e di adempimenti.
Requisiti dichiarativiPoiché i requisiti differiscono ampiamente tra le giurisdizioni, l’adempimento degli obblighi di presentazione della dichiarazione dei redditi in più giurisdizioni è un processo complesso che spesso comporta notevoli oneri di adempimento per i fornitori non residenti.
Le amministrazioni fiscali potrebbero considerare l’autorizzazione alle imprese non residenti di presentare dichiarazioni semplificate, che sarebbero meno dettagliate di quelle per le imprese locali che hanno diritto a crediti d’imposta. Nello stabilire i requisiti per le informazioni in un approccio semplificato, è auspicabile trovare un equilibrio tra la necessità di semplicità delle imprese e la necessità delle amministrazioni fiscali di verificare se gli obblighi fiscali siano stati correttamente adempiuti. Queste informazioni potrebbero essere limitate a:
– Numero di identificazione del fornitore;
– Periodo d’imposta;
– Valuta e, se del caso, tasso di cambio utilizzato;
– Imponibile ad aliquota standard;
– Imponibile ad aliquote ridotte, se presenti;
– Liquidazione dell’imposta esigibile.
L’opzione di archiviazione elettronica in un formato semplice e comunemente utilizzato è essenziale per facilitare la conformità.
PagamentiSi consiglia l’uso di metodi di pagamento elettronici, consentendo ai fornitori non residenti di scomputare l’imposta dovuta per le transazioni elettroniche.
Le giurisdizioni potrebbero considerare l’accettazione dei pagamenti nelle valute dei principali partner commerciali.
Tenuta dei registri contabiliLe giurisdizioni sono incoraggiate a consentire l’utilizzo di sistemi di registrazione elettronica.
Le giurisdizioni potrebbero limitare i dati da registrare a ciò che è necessario per accertarsi che l’imposta per ciascuna fornitura sia stata addebitata e contabilizzata correttamente e affidandosi quanto più possibile sulle informazioni disponibili ai fornitori nel corso della loro normale attività commerciale.
Questo potrebbe includere il tipo di fornitura, la data della fornitura, l’IVA da versare e le informazioni utilizzate per determinare il luogo in cui il cliente ha la sua residenza abituale.
La tassazione delle giurisdizioni potrebbe richiedere che tali registri vengano resi disponibili su richiesta entro un periodo ragionevole.
FatturazioneLe giurisdizioni potrebbero prendere in considerazione l’eliminazione dei requisiti di fatturazione per le forniture business-to-consumer coperti dal regime di registrazione e di adempimento semplificato, in considerazione del fatto che i clienti coinvolti in generale non avranno diritto a detrarre l’IVA versata su queste forniture.
Se sono richieste fatture, le giurisdizioni potrebbero considerare la possibilità di emettere fatture in conformità con le norme della competenza del fornitore o di accettare la documentazione commerciale emessa per scopi diversi dall’IVA (ad esempio ricevute elettroniche).
Si raccomanda che le informazioni sulla fattura rimangano limitate ai dati necessari per gestire il regime IVA (come l’identificazione del cliente, il tipo e la data della fornitura, l’importo imponibile, l’importo per aliquota IVA e l’importo totale imponibile). Le giurisdizioni potrebbero considerare la possibilità di presentare questa fattura nella lingua dei principali partner commerciali.
Disponibilità di informazioniLe giurisdizioni sono incoraggiate a mettere a disposizione on-line tutte le informazioni necessarie per registrare e rispettare il regime semplificato di registrazione e di conformità, preferibilmente nelle lingue dei principali partner commerciali.
Le giurisdizioni sono inoltre incoraggiate a rendere accessibili tramite Internet le informazioni pertinenti e aggiornate di cui le imprese non residenti hanno probabilmente bisogno per adempiere agli obblighi fiscali. In particolare, ciò includerebbe informazioni sulle aliquote fiscali e sulla classificazione dei prodotti.
Utilizzo di fornitori di servizi terziL’adempimento dei fornitori non residenti potrebbe essere ulteriormente facilitato consentendo a tali fornitori di nominare un fornitore di servizi terze che agisca per loro conto nell’esecuzione di determinate procedure, ad esempio la presentazione della dichiarazione.
Questo potrebbe essere particolarmente utile per le PMI e le imprese che devono affrontare obblighi multi-giurisdizionali.

338. Consideriamo un esempio di fornitori online di contenuti digitali in streaming come film e spettacoli televisivi. Le forniture sono fatti principalmente per i consumatori finali che possono accedere al contenuto digitale attraverso i loro computer, dispositivi mobili e televisori collegati a Internet. I fornitori che sono stabiliti nella stessa giurisdizione dei propri clienti sono tenuti a riscuotere e versare l’IVA sulle forniture all’Erario nazionale. Se il fornitore è un non residente nella giurisdizione del mercato, possono sorgere problemi in assenza degli standard stabiliti nelle linee guida B2C. Se i diritti di tassazione sui servizi di streaming sono stati assegnati alla giurisdizione del fornitore all’aliquota applicabile in tale giurisdizione, i fornitori nazionali di servizi concorrenti nella giurisdizione del mercato potrebbero affrontare potenziali pressioni di concorrenza se il fornitore del contenuto digitale è stabilito in una giurisdizione che non applica IVA o un’IVA con un’aliquota minore di quella della giurisdizione del mercato. In tal caso, non verrebbe riscossa alcuna imposta IVA o un importo improprio di IVA e nessuna entrata IVA sarebbe destinata alla giurisdizione in cui avrebbe luogo il consumo finale. Dall’altro lato, se i diritti di tassazione dovessero essere assegnati alla giurisdizione in cui il cliente è residente, ma senza un meccanismo idoneo per riscuotere l’IVA in questa giurisdizione, non verrà effettivamente pagata l’IVA.

339. Secondo le linee guida B2C, si consiglia (i) che la giurisdizione della residenza abituale del cliente avrà il diritto di imporre l’IVA sulla fornitura del contenuto digitale; (ii) il fornitore non residente sarà tenuto a identificarsi nella giurisdizione del mercato in base a un regime di registrazione e di adempimenti semplificato, e (iii) il fornitore non residente sarà tenuto a riscuotere e versare l’IVA in tale giurisdizione alla stessa aliquota delle forniture domestiche. Queste linee guida riconoscono esplicitamente che è necessario rafforzare la capacità di riscossione delle autorità fiscali attraverso una maggiore cooperazione internazionale nell’amministrazione fiscale nel settore delle imposte indirette. Esse raccomandano di rafforzare tale cooperazione attraverso lo sviluppo di uno standard comune per lo scambio di informazioni semplice, riducendo al minimo i costi per le amministrazioni fiscali e le imprese limitando la quantità di dati scambiata e che possa essere implementato nel breve termine.

Bibliografia

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Lamensch, M. (2012), “Are ‘reverse charging’ and the ‘one shop scheme’ efficient ways to collect VAT on digital supplies?” World Journal of VAT Law, Vol. 1, Issue 1.

OECD (2013), OECD Communications Outlook 2013, OECD Publishing, Paris, http://dx.doi.org/10.1787/comms_outlook-2013-en.

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OECD (1998), “Electronic Commerce: Taxation Framework Conditions”, a report by the Committee on Fiscal Affairs, page 4, http://www.oecd.org/tax/consumption/1923256.pdf.

Note

[1] Anche se l’esempio riguarda filmati e spettacoli televisivi, le stesse problematiche si presentano con la maggior parte, se non tutte, le forniture di servizi a distanza forniti ai consumatori, come il cloud computing, i giochi, il download di software.

[2] La maggior parte dei paesi gestisce una soglia minima per i dazi doganali, essenzialmente disciplinata dalla versione  riveduta della Convenzione di Kyoto (RKC) della WCO (World Customs Organization). Essa prevede un dazio doganale e una riduzione fiscale obbligatoria per le piccole spedizioni. Mentre questa norma è obbligatoria per le parti contraenti del RKC, la RKC non prescrive l’ammontare di tale soglia né impone un livello minimo.